Dagens fordelsbeskatning slår vilkårlig ut,
først og fremst som følge av ulik verdsetting
av boliger. I 2001 ble det innført en øvre grense
for verdsetting av boliger til 30 pst. av markedsverdien. Det er
likevel store forskjeller i takstene, noe som i hovedsak skyldes
at eldre boliger i mange år har hatt lavt oppjusterte takster
i perioder med relativt høy prisstigning. Også ved
ny taksering med utgangspunkt i markedsverdier, vil ulik verdiutvikling
kombinert med dagens regler for justering av ligningsverdiene over
tid medføre at ligningsverdiene vil variere sterkt i forhold
til markedsverdi. Det vil være svært krevende å utforme
et takstsystem som er administrativt håndterbart og som
ikke samtidig kan gi urimelige utslag i enkelttilfeller.
Skattefaglige prinsipper kan i utgangspunktet tilsi at avkastningen
på investeringer i egen bolig og fritidsbolig bør
skattlegges likt med avkastningen på andre kapitalinvesteringer.
Dette gjelder også avkastning i form av bruksfordeler,
selv om slike fordeler ikke er likvide på samme måte
som utleieinntekter.
Generelt er beregnet inntekt ved bruk av egen bolig lite egnet
som skattegrunnlag etter Regjeringens syn. Det foreslås
derfor å avvikle fordelsbeskatningen av egen bolig og fritidsbolig.
Forslaget omfatter også eiendommer i utlandet som skattlegges
i Norge.
Avvikling av prosentligningsreglene innebærer at den
gjeldende sjablonbeskatningen av egen bolig bortfaller. Faktiske
leieinntekter vil ikke lenger kunne anses konsumert av prosentinntekten.
I den forbindelse oppstår spørsmålet
om hvordan leieinntekter fra boliger som har vært prosentlignet,
skal behandles skattemessig.
En mulig løsning kunne være at leieinntekter
fra bolig ble skattlagt etter ordinære regler ved avviklingen
av fordelsbeskatningen (direkte ligning). Det innebærer
at alle faktiske inntekter fra leieforholdet regnes som bruttoinntekt,
og at vedlikeholdskostnader og andre kostnader i tilknytning til
leieforholdet kommer til fradrag. Departementet vil imidlertid ikke foreslå en
slik løsning med direkte beskatning av leieinntekter.
Departementet viser til at husholdningene i stor grad har tilpasset
seg til gjeldende regler, og mange finansierer boligen delvis gjennom
utleie. Ordinær beskatning av leieinntekt fra bolig vil
i praksis kunne innebære en betydelig innstramming for mange
boligeiere. Departementet mener derfor at leieinntekter
som i dag inngår i prosentligningen, skal være
skattefrie også etter avviklingen av fordelsbeskatningen.
Det kan pekes på at direkte beskatning vil kunne føre
til en rekke kontroll- og avgrensningsproblemer. Det vil være
problematisk å avdekke faktiske leieinntekter, å avgrense
og kontrollere hvilke kostnader som har tilknytning til hhv. skattepliktig
utleiedel og skattefri egen del, og å kontrollere grensen
mellom aktiveringspliktige påkostninger og fradragsberettigede
vedlikeholdskostnader for det enkelte år.
Under det nye regelverket om skattefritak er det nødvendig
med et system for å skille mellom boliger hvor utleien
er så omfattende at boligen skal lignes direkte, og boliger
som skal omfattes av skattefritaket. Departementet foreslår
at grensen mot skatteplikt skal trekkes på tilsvarende
måte som mellom prosentligning og direkte ligning i dag.
Dagens regler er godt innarbeidet i praksis og vil dermed gjøre
det enkelt for både ligningsmyndighetene og skattyterne å vurdere
om vilkårene for skattefrihet er oppfylt. Forslaget innebærer
at inntekt fra utleie av egen bolig blir skattefri dersom boligeieren
benytter minst halvparten av boligen til egen bruk, regnet etter
utleieverdi. Leies mer enn halvparten av boligen ut, blir leieinntekten
kun skattefri dersom utleien ikke strekker seg utover halve inntektsåret.
Det vises i den sammenheng til at departementet 29. januar
2004 sendte på høring forslag om omlegging fra
utleieverdi til areal i skattelovens regler om vilkårene
for prosentligning av egen bolig. Innholdet i arealbegrepene for
boliger er for tiden under revisjon. Departementet vil komme tilbake
til dette spørsmålet når arealbegrepene
er revidert.
For fritidsboliger videreføres dagens særregler for
beregning av skattefrie og skattepliktige leieinntekter.
For boliger hvor vilkårene for skattefri utleie ikke er
oppfylt, oppstår spørsmålet om skattlegging
av den delen eieren benytter selv som egen bolig. Etter gjeldende
regler inngår leieverdien av den delen som benyttes til
egen bolig, i bruttoinntekten fra eiendommen. Enkelte hensyn kan
tale for å videreføre en slik løsning.
Løsningen innebærer at det blir unødvendig å skille
mellom hvilke kostnader som har tilknytning til henholdsvis den
delen av boligen som benyttes av eieren selv og øvrige
deler av eiendommen. I slike tilfeller foreligger det ofte betydelige
likvide inntekter fra resten av eiendommen, og de likviditetsmessige innvendingene
mot fordelsbeskatning blir svakere. I enkelte tilfeller vil eieren
også ha mulighet for å seksjonere ut den delen
som benyttes som egen bolig, noe som innebærer at vilkårene
for skattefritak kan foreligge for denne delen.
Etter en samlet vurdering finner imidlertid departementet at
disse hensynene ikke kan være utslagsgivende. I stedet
må det legges vekt på at eierens eget boligkonsum
prinsipielt skal fritas for inntektsbeskatning uansett hvordan boligen
for øvrig benyttes. Departementet foreslår derfor
at den delen av eiendommen som benyttes som egen bolig
for eieren, skal fritas for beskatning uavhengig av om vilkårene for
skattefritak for faktiske inntekter fra utleie mv. er oppfylt eller
ikke. En slik løsning vil også være konsekvent
i forhold til skattefritaket for egen bolig for næringsdrivende
bønder, jf. avsnitt 3.3.4 i proposisjonen. Skattefritaket
for egen boligbruk skal også gjelde hvor eieren benytter
boligen selv en begrenset del av inntektsåret, og boligen
ellers benyttes til utleie mv.
Hvor utleien mv. har så stort omfang at inntektene skal
skattlegges, må kostnader fordeles på henholdsvis
den skattefrie og den skattepliktige delen av boligen. I en del
tilfeller vil det være lett å avgjøre hvilken
del av boligen en kostnad har tilknytning til, eksempelvis ved utbedring
av en bestemt skade. I andre tilfeller må det foretas en
forholdsmessig fordeling av kostnadene. Departementet legger til
grunn at en slik fordeling i utgangspunktet skal skje på samme grunnlag
som vilkårene for skattefri utleie mv. Det vil si etter
den forholdsmessige utleieverdien i dag, med overgang til en arealfordeling
når arealbegrepene er revidert (jf. omtale foran).
Ved avviklingen av prosentligningsreglene og innføringen
av eget skattefritak, vil ikke ekstraordinære kostnader
ved boligen ha tilknytning til skattepliktig inntekt. Departementet
foreslår derfor at bestemmelsen om fradrag for ekstraordinær
skade i skatteloven § 7-13 oppheves. Dette fradraget
fører i praksis til en rekke avgrensningsproblemer. Blant
annet må det foretas en grensedragning mellom vedlikeholdskostnader
som skyldes alder og vanlig slitasje på boligen, som ikke
er fradragsberettiget, og kostnader som skyldes ekstraordinær
skade. Denne grensedragningen er i praksis komplisert og forutsetter
utfyllende dokumentasjon fra boligeieren. Fjerning av fradraget
vil derfor innebære en klar forenkling av regelverket.
Ved direkte ligning av boligen vil ekstraordinære kostnader
i tilknytning til den inntektsgivende delen være fradragsberettiget
ved fastsettelsen av skattepliktig inntekt.
Departementet legger opp til at våningshus på gårdsbruk
med naturlig arrondert tomt skal omfattes av skattefritaket, selv
om slike boliger i dag regnskapslignes og ikke prosentlignes. Det
innebærer at det må trekkes en grense mellom ikke-fradragsberettigede
kostnader som er pådratt i forbindelse med våningshuset,
og fradragsberettigede kostnader som er pådratt i tilknytning
til bruket for øvrig. Departementet viser til at fordelingen
av kostnadene må vurderes og foretas konkret i det enkelte
tilfelle. En slik fordeling vil isolert sett gi noe merarbeid for
ligningsmyndighetene. Denne ulempen oppveies imidlertid av at skattefritaket
gjør det unødvendig å vurdere leieverdien
av våningshuset (som kan være vanskelig å stipulere
fordi boligen ligger som en del av en større eiendom).
Opphevelse av skatteplikten for egen bruksfordel innebærer
også at den gjeldende fradragsretten for vedlikeholdskostnader
ikke kan videreføres ut fra bevaringshensyn eller lignende.
En må her følge skattelovens hovedprinsipp om
at vedlikeholdskostnader bare er fradragsberettigede når
de er knyttet til erverv og sikring av skattepliktig inntekt.
Det legges ellers opp til at grensen mellom full skattefrihet
og skattlegging av leieinntekter ved direkte ligning trekkes på tilsvarende
måte som for andre boliger, jf. avsnitt 3.3.2 i proposisjonen.
Dette er en ytterligere lempning for bøndene, i det den
tidligere regnskapsligningen ikke åpnet for skattefrie
utleieinntekter ved delvis eller kortvarig utleie.
For øvrig vises det til omtalen av våningshus
i kapittel 20 i proposisjonen.
Føderåd (kår) oppstår når
kjøperen av fast eiendom gjør opp for kjøpesummen
ved at selgeren får hel eller delvis betaling i form av
fremtidige årlige ytelser (begrenset til mottakerens levetid),
som dels kan bestå i naturalier, herunder borett.
Fordel ved mottatte føderådsytelser er skattepliktig
inntekt for mottakeren, jf. skatteloven §§ 5-1
første ledd og 5-40 annet ledd. Naturalier skal
verdsettes til full verdi. Føderådsmottakerens
fordel ved å bo i føderådsbolig settes
til brutto utleieverdi, uavhengig av hvilket beløp som
er ført opp i føderådskontrakten.
På føderådsyterens hånd skal årlig
brutto utleieverdi av føderådsboligen først
inntektsføres som avkastning av jordbruket. Det samme beløpet
føres imidlertid også til fradrag i næringsoppgaven
(som føderådsytelse). Kostnader ved boligen fradras
som driftskostnader i jordbruket.
Dersom føderådsmottakerne bærer alle
driftskostnadene, skal føderådsboligen i henhold
til ligningspraksis prosentlignes hos disse, men uten bunnfradrag.
Det må imidlertid fremgå av den opprinnelige føderådskontrakten
at alle driftskostnader skal bæres av føderådsmottakeren,
og det må være en varig ordning. Når
føderådsmottakerne prosentlignes, får
ikke føderådsyteren fradrag for utgifter vedrørende
føderådsboligen.
Departementet finner at gjeldende ligningspraksis bør
tilpasses det generelle fritaket fra fordelsbeskatning. Departementet
foreslår at føderådsmottakere som etter
gjeldende praksis blir prosentlignet, skal være omfattet
av skattefritaket. Dette innebærer at føderådsmottakers
fordel ved egen bruk av boligen ikke vil være skattepliktig
når føderådsmottaker (i henhold til den
opprinnelige føderådskontrakten og som en varig
ordning) bærer alle driftskostnadene knyttet til boligen.
Når føderådsmottakerens fordel ved egen
bruk av boligen er omfattet av skattefritaket, vil føderådsyteren
ikke ha rett til fradrag for sine eventuelle kostnader som er henførbare
til føderådsboligen.
En slik endring av praksis vil langt på vei kunne sees
som en fortolkning av de foreslåtte fritaksbestemmelsene
i skatteloven, og det vil etter departementets vurdering ikke være
nødvendig med noen eksplisitt lovregulering om fritak i
denne situasjonen. Departementet vil instruere Skattedirektoratet
om å omgjøre gjeldende ligningspraksis på dette
punktet.
Den nevnte praksis for føderådsboliger er mest utbredt
ved overdragelse av jord- og skogbrukseiendommer, men gjelder også for
avtaler om borett ved overdragelse av andre faste eiendommer. Det
er en forutsetning at ytelsene begrenses til overdragers levetid,
og ikke løper til en bestemt dato uansett hva som inntreffer.
Dersom ytelsen er avtalt å løpe frem til en bestemt
dato, regnes ytelsen som en del av vederlaget for eiendommen,
og følger andre regler.
Det gjelder i dag særlige regler når en boligeiendom
(eksempelvis enebolig, leilighet eller fritidsbolig) benyttes vederlagsfritt
av eierens nære slektninger. I slike tilfeller følger
det av ligningspraksis at brukerne kan prosentlignes, forutsatt
at de bærer alle driftskostnader og at vilkårene
for prosentligning hadde vært oppfylt om eieren hadde brukt
eiendommen. Det gis ikke bunnfradrag ved beregningen av prosentinntekt.
Disse tilfellene skiller seg fra føderåds- og
bruksrettstilfellene ved at bruken ikke er forankret i en eiendomsoverdragelse
med påhefte av rettigheter som reduserer vederlaget for
eiendommen.
Etter departementets vurdering er det ikke hensiktsmessig å videreføre
praksis med prosentligning i slike tilfeller, da det vil innebære
at prosentligningsreglene videreføres for et fåtall
tilfeller. Etter departementets vurdering bør det heller
ikke gjennomføres direkteligning i disse tilfellene, da
dette ville innebære en vesentlig innstramning for de fleste
i denne gruppen. Rimelighetshensyn kan tilsi at det ikke bør medføre
noen vesentlig økt beskatning av eiendommen om eieren lar
nære slektninger benytte eiendommen mot å svare
vedlikeholdskostnader mv, og at det heller ikke er grunnlag for å skattlegge
bruksfordelen særskilt for brukerne i en slik situasjon.
Departementet foreslår derfor at det også i en
slik situasjon skal være skattefritak for bruksfordelen,
både for eier og for brukere.
Det legges opp til at kretsen av nære slektninger trekkes
på samme måte som etter dagens praksis om prosentligning
for disse tilfellene, dvs. til eksempelvis barn, søsken,
foreldre, besteforeldre, søskenbarn og nevø/niese.
I andre tilfelle av vederlagsfri bruk skal boligen regnskapslignes
hos eieren. Hos eieren vil eventuell faktisk leieinntekt i så fall
inngå som en bruttoinntekt, mens differansen mellom markedsleie
og faktisk betalt leie skattlegges på brukerens hånd
som fordel ved helt eller delvis fri bolig.
Også på dette punktet vil departementet instruere Skattedirektoratet om en omlegging av ligningspraksis.
Etter skatteloven § 7-10 siste ledd kan eiere
av boliger som er fredet eller regulert til spesialområde med
formål bevaring, velge om boligen skal prosentlignes eller
regnskapslignes. Bakgrunnen for denne valgadgangen er at det ofte
er ekstra kostnader knyttet til vedlikehold mv. av slike boliger,
og at sjablongmessig beskatning (prosentligning) derfor
kan gi en for høy beregnet inntekt.
Når egen bolig blir generelt fritatt for skattlegging,
vil det ikke lenger være grunnlag for en bestemmelse om
regnskapsligning som et valgfritt alternativ til sjablongmessig
beskatning. Departementet foreslår derfor ingen bestemmelse
svarende til gjeldende § 7-10 siste ledd i skatteloven.
Dersom boligen leies ut mv. i et slikt omfang at vilkårene
for skattefrihet ikke er oppfylt, vil alle vedlikeholdskostnader
mv. med tilknytning til den inntektsgivende delen være
fradragsberettigede.
Gjeldende skattelov § 7-20 regulerer fradrag
for kostnad ved overgang fra regnskapsligning til prosentligning
(første ledd), og ved overgang fra prosentligning til regnskapsligning
(annet ledd). Bestemmelsen innebærer at fradragsretten
for kostnader begrenses noe etter endring av ligningsmåte,
for å unngå at periodisk vedlikehold bevisst fases
inn mot perioder med direkte fradragsrett for slike kostnader.
Selv om prosentligning av egen bolig oppheves, oppstår
et tilsvarende behov for å begrense fradragsretten for
vedlikeholdskostnader når bruken av boligen endres slik
at utleie går fra å være skattefri til å bli
skattepliktig. Det foreslås derfor at § 7-20
annet ledd videreføres i modifisert form. Det vises til
forslag til § 7-10.
Noen bestemmelse om regulering av vedlikeholdskostnader ved overgang
fra skatteplikt til skattfrihet vil det derimot ikke være
behov for. Det skyldes at det ikke er grunnlag for fradrag for kostnader som
ikke har tilknytning til et skattepliktig inntektserverv og at det
derfor ikke vil bli gitt noen form for fradrag for vedlikeholdskostnader
når vilkårene for skattefrihet er oppfylt.
Endringene i reglene om boligbeskatning i skatteloven kapittel
7 gjør at enkelte henvisninger fra ligningsloven til skatteloven
må endres. Det gjelder henvisninger i ligningsloven § 6-11
nr. 4 b og § 6-16 c. I sistnevnte bestemmelse
foreslås også en mindre lovteknisk omredigering
for å bedre lesbarheten.
En avvikling av prosentlignet fordel av egen bolig og fritidsbolig,
herunder føderådsbolig og bolig-/fritidsbolig
benyttet vederlagsfritt av eierens nære slektninger, er
anslått å gi et provenytap på om lag 1,89
mrd. kroner påløpt og om lag 1,51 mrd. kroner bokført
i 2005. Siden grensen mot skatteplikt ved utleie forslås
videreført tilsvarende gjeldende regler og praksis for
prosentligning av bolig, vil ikke dette påvirke provenyet.
I tillegg anslås en avvikling av den særskilte regnskapsligningen
av våningshus å gi en lettelse for landbruksnæringen,
jf. kapittel 20 i proposisjonen.
Bortfallet av fradraget for ekstraordinær skade i tilfeller
med skattefrihet for boligen anslås isolert sett å gi
en innstramming på om lag 50 mill. kroner påløpt i
2005. Forslaget antas å ikke gi bokført effekt
før i 2006.
Det foreslåtte opplegget innebærer mindre arbeid for
ligningsmyndighetene og en forenkling for skattyter. Avgrensning
i forhold til skatteplikt må likevel følges opp
av myndighetene med kontroll og eventuelt direkte ligning.
Departementet foreslår at endringene trer i kraft straks
med virkning fra og med inntektsåret 2005.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Arbeiderpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Senterpartiet,
slutter seg til Regjeringens forslag til endring av skatteloven §§ 6-11
og 6-15, nytt kapittel 7 i skatteloven og endring av ligningsloven §§ 6-11
nr. 4b og 6 16c.
Flertallet viser til at dagens fordelsbeskatning gir
vilkårlige resultater, tross den øvre grense for verdsetting
på 30 pst. av markedsverdien som ble vedtatt av Stortinget
våren 2001. Det vil også være krevende å utforme
takstsystemer som er håndterbare og ikke samtidig vil gi
urimelige utslag i mange enkelttilfeller. Flertalletslutter seg derfor til Regjeringens forslag
om å avvikle fordelsbeskatningen av egen bolig og fritidsbolig. Flertalletunderstreker at leieinntekter som i dag
inngår i eieres prosentligning, skal være skattefrie
også etter avviklingen av fordelsbeskatningen og at grensen
mot skatteplikt for leieinntekter trekkes på samme måte
som mellom prosentligning og direkte ligning i dag. Flertalletmerker seg også at dagens særregler
for beregning av skattefrie og skattepliktige leieinntekter for
fritidsboliger videreføres.
Komiteens medlemmer fra Arbeiderpartiet og
Senterpartiet mener at all skatt som ilegges bolig må ses
i sammenheng. Dette gjelder fordelsskatt, formuesskatt og eiendomsskatt. Disse
medlemmer viser til at Regjeringen foreslår å avvikle
fordelsskatten, uten å foreta en slik samlet vurdering. Disse
medlemmer mener at det ikke er riktig å avvikle
fordelsskatten uten en slik vurdering, og går imot Regjeringens
forslag til endring av skatteloven §§ 6-11
og 6-15, nytt kapittel 7 i skatteloven og endring av ligningsloven §§ 6-11
nr. 4b og 6-16c.
Komiteens medlemmer fra Sosialistisk Venstreparti viser
til at opphevelse av boligskatten vil føre til økte
boligpriser. Det innebærer en omfordeling fra unge mennesker
i etableringsfasen som skal kjøpe bolig i framtida til
dem som eier sin egen bolig i dag. Dette er usosialt, og disse medlemmer går
imot forslaget. Disse medlemmer går i stedet
inn for å oppheve dokumentavgiften for unge mennesker,
og viser i denne sammenheng til forslag i Budsjett-innst. S. nr.
1 (2004-2005), kapittel 4.23.
Komiteens medlem fra Senterpartiet mener
at vanlige boliger må skjermes for all form for boligskatt.
I den forbindelse viser dette til egen modell for
takseringssystem for boligskatt slik den framkommer i Innst. S.
nr. 143 (1996-1997), jf. Innst. O. nr. 115 (2000-2001).
Komiteens medlem fra Kystpartiet viser
for øvrig til sine merknader og forslag i Budsjett-innst.
S. nr. 1 (2004-2005) og til sitt forslag vedrørende boligskatt,
jf. kap. 35 i denne innstillingen.