Rederiforbundet tar i brev av 1. februar 2000 til finanskomiteen
opp enkelte spørsmål i tilknytning til behandlingen
av lovforslagene i Ot.prp. nr. 21 (1999-2000) om endringer i rederibeskatningsreglene.
Ved Deres oversendelse av 2. februar bes om mine kommentarer
til Rederiforbundets brev.
Etter gjeldende regler kan et selskap innenfor den særlige
rederiskatteordningen ikke yte lån til aksjonærer
utenfor ordningen, eller til nærmere angitte selskaper
eller personer som etter bestemmelsen i skatteloven § 8-12
skal identifiseres med aksjonæren.
Rederiforbundet anmoder i brevet finanskomiteen om å oppheve
låneforbudet i skatteloven § 8-12.
Forbudet mot å yte lån fra selskaper innenfor
ordningen til aksjonærer mv. utenfor ordningen ble innført
ved vedtakelsen av rederiskattesystemet i 1996. Den gang sluttet
Rederiforbundet seg til et slikt forbud. I det pågående
arbeidet med å justerer rederibeskatningsreglene har en
opphevelse av låneforbudet ikke vært et tema.
I Ot.prp. nr. 21 (1999-2000) har jeg likevel gått inn for
en viss "oppmykning" av regelen, ved å foreslå innført
en rettingsadgang for et ulovlig etablert lån. Forslaget
innebærer at overtredelse av låneforbudet ikke
lenger behøver å få den konsekvens at
selskapet anses trådt ut av ordningen.
Rederiforbundet anfører flere grunner for å oppheve
låneforbundet. Det hevdes bl.a. at det i praksis kan være
vanskelig å trekke grensen mellom ulovlige lån
og andre mellomværende mellom selskap i ordningen og aksjonærer
mv. utenfor ordningen. Videre anføres at det vil være
relativt enkelt for ligningsmyndighetene å kontrollere
om et lån er inngått på markedsmessige
vilkår i og med at prisen på kapital (renten)
er tilgjengelig i markedet.
Etter mitt syn er låneforbudet i skatteloven § 8-12 velbegrunnet.
Det skal forhindre at inntekt som er opptjent, men enda ikke skattlagt
innenfor ordningen, kan benyttes av aksjonærer mv. utenfor
ordningen. Ved et låneforbud sikrer man at aksjonærene
bare får tilgang til selskapets ubeskattede midler ved uttak fra selskapet. Uttaket fører
(i motsetning til et låneopptak) til at ubeskattede midler
blir skattlagt på selskapets hånd.
Det foreligger således at incitament for aksjonærene
til å ta ut midler fra selskapet som lån, fremfor å ta
midlene ut som utbytte. Dersom låneforbudet opphevet må ligningsmyndighetene
sette inn betydelige ressurser på å kontrollere
om lånet er reelt, eller om det i realiteten dreier seg
om et kamuflert utbytte (f.eks. lån aksjonæren
ikke har til hensikt å betale tilbake). Dette kontrollbehovet
blir betydelig større i rederiskattesystemet enn i det
ordinære skattesystemet, hvor et utbytte kan utdeles uten
ytterligere skattlegging. Dette er det viktigste hensynet bak å oppstille
et forbud mot lån fra selskapet til aksjonærer mv.
Spørsmålet om lånet er inngått
på markedsmessige vilkår vil i og for seg være
et element i vurderingen av om lånet er reelt eller ikke.
Men også for lån som ellers fremstår
som reelle, er det ikke uproblematisk for ligningsmyndighetene å vurdere
om den avtale rente tilsvarer den rente som selskapet kunne ha oppnådd
i markedet. Denne renten vil kunne variere fra selskap til selskap
avhengig av dets kredittverdighet, og den vil således ikke
være en objektiv størrelse som kan anvendes i
alle sammenhenger.
Regelen i skatteloven § 8-12 har vært
fortolket slik at fordringer som springer ut av rene forretningsmessige
forhold (forskuttert leie for mannskaper etc.) ikke anses som ulovlig
lån, dersom forpliktelsene gjøres opp med en hyppighet
som ellers er vanlig for tilsvarende type transaksjoner. Jeg antar
at det normalt ikke vil være forbundet med særlige
problemer å trekke grensen mellom lån og andre
typer mellomværende mellom selskap og aksjonærer
mv.
Jeg anser de kontrollproblemer som en låneadgang vil
medføre for ligningsmyndighetene så tungtveiende
at en opphevelse av låneforbudet i skatteloven § 8-12
ikke er tilrådelig.
Jeg har imidlertid forståelse for at også aksjonærgrupperinger
i selskaper som er underlagt rederiskattereglene kan ha behov for
den fleksibilitet i finansieringen og likviditetsstyringen som en
låneadgang åpner for. Mine motforestillinger mot å tillate
låneadgang til aksjonærer mv. utenfor ordningen
er først og fremst begrunnet i at det i stor grad vil være ubeskattede midler som derved går
ut av selskapet. I den utstrekning lånet ytes av midler
som er skattlagt i selskapet gjør de nevnte hensyn seg
ikke gjeldende i samme grad.
Jeg vil derfor vurdere nærmere om det kan være grunnlag
for å oppheve det gjeldende låneforbudet i skatteloven § 8-12,
samtidig som det innføres en regel om at lån fra
selskapet til aksjonærer mv. som nevnt i skatteloven § 8-12,
likestilles med utdeling av utbytte som en skatteutløsende
disposisjon for selskapet. En slik omlegging bør utredes
nærmere, og deretter eventuelt sendes på høring.
I Ot.prp. nr. 21 (1999-2000) er det gjeldende låneforbudet
i skatteloven § 8-12 foreslått utvidet
til også å omfatte garanti- og annen sikkerhetsstillelse
til fordel for aksjonærer mv. som nevnt i skatteloven § 8-12.
Det er foreslått at forbudet skal gjelde garantier og andre
sikkerhetsstillelser etablert etter 1. januar 2000. For garantier
og sikkerhetsstillelser etablert før dette tidspunkt er
det foreslått at disse må avvikles innen 1. januar
2002.
Rederiforbundet ber finanskomiteen avvise forslaget. Anmodningen
fra Rederiforbundet er begrunnet i flere forhold. Det fremheves
at det i dag er vanlig å finansiere et rederikonsern ved
låneopptak i morselskapet mot sikkerhet (pant) i underliggende eiendeler
i konsernets datterselskaper, og at en slik finansieringsform etter
forslaget i Ot.prp. nr. 21 ikke lenger vil være tillatt
innenfor rederiskatteordningen. Det påpekes at det viser
seg å være vanskeligere enn tidligere antatt for
enkelte rederier å innrette seg i samsvar med forslaget,
selv med en overgangsperiode på to år. I denne
forbindelse vises det til konkrete tilfeller, der fellestrekket
er at rederiene i praksis ikke kan avvikle den etablerte finansieringsordning
før 1. januar 2002. Konsekvensen av forslaget vil for disse rederiene
være at de må tre ut av ordningen fra 2002.
Etter mitt syn er det et reelt behov for å oppstille et
forbud mot garantier mv. fra selskaper i ordningen til fordel for
aksjonærer mv. utenfor ordningen. Problemet med denne finansieringsformen
oppstår særlig dersom garantien eller sikkerhetsstillelsen
blir reell. Når et selskap innenfor ordningen innfrir en
garantiforpliktelse mv. vil dette innebære at ubeskattede midler
går ut av selskapet. Midlene vil bare kunne skattlegges
dersom utbetalingen skattemessig kan karakteriseres som utbytte.
Er debitor (aksjonærene) insolvent og ikke i stand til å gjøre
opp regressfordringen overfor garantisten, kan det være
tvilsomt om det da er grunnlag for å skattlegge selskapet.
Denne situasjonen er neppe upraktisk når garantiansvaret
først er aktualisert. Jeg vil derfor fastholde forslaget
om forbud mot garanti- og sikkerhetsstillelse.
Jeg har imidlertid merket meg at forslaget til overgangsregler
kan få vidtrekkende konsekvenser for enkelte rederier,
og at problemene kanskje vil være større for næringen
enn antatt da forslaget ble fremmet. Jeg viser i denne forbindelse
til at Rederiforbundet i sin høringsuttalelse antok at
en avviklingsperiode for eksisterende garantier mv. på to år
ville være tilstrekkelig til å ivareta næringens
behov. På bakgrunn av de opplysninger som nå er
fremkommet vil jeg tilstrebe å finne alternative overgangsløsninger
som er smidigere for næringen.
Jeg vil i denne forbindelse vurdere et forslag om at garantisten
eller et annet søkegodt konsernselskap skal stille betryggende
sikkerhet for det potensielle bortfallet av skatteinntekter en innfrielse
av garantiansvaret mv. kan medføre for skattekreditor.
Dette kan tenkes utformet både som en generell regel, og som
en dispensasjonsordning for de rederier som ikke har mulighet for å tilpasse
seg innen utløpet av en avviklingsperiode. Jeg vil også vurdere
om skattekreditors interesser kan ivaretas ved en regel der utløsning av
garantiansvar mv., stilt til fordel aksjonærer mv. som
nevnt i skatteloven § 8-12, likestilles med utbytte som
skatteutløsende disposisjon for selskapet. På denne
bakgrunn vil jeg anbefale at forslaget i Ot.prp. nr. 21 til endring
av skatteloven § 8-12, med tilhørende overgangsregel
vedtas. Finansdepartementet vil i løpet av inneværende år
vurdere både behovet for ytterligere lempninger av overgangsreglene
og om det kan etableres andre ordninger enn forbud mot garanti- og
sikkerhetsstillelse som på betryggende vis sikrer skattekreditors
interesser.
Etter gjeldende regler er det adgang til å yte konsernbidrag
mellom to aksjeselskaper som er innenfor rederiskatteordningen.
Reglene er fortolket slik at det kan foretas kapitaloverføringer
mellom rederiselskaper, men uten at dette har inntektsutjevnende virkning
i overdragende og mottakende selskap. Det kan ikke ytes konsernbidrag
mellom et selskap som skattlegges etter særreglene for
rederiselskap og et selskap som skattlegges etter ordinære
regler.
I brevet anmoder Rederiforbundet finanskomiteen om å vedta
at den alminnelige adgangen til å yte konsernbidrag med
inntektsutjevnende virkning også skal gjelde for aksjeselskaper
som omfattes av rederiskatteordningen. Det fremgår av brevet
at forslaget må forstås slik at det er begrenset
til å gjelde konsernbidrag mellom aksjeselskaper innenfor
rederiskatteordningen.
Jeg finner grunn til å påpeke at konsernbidragsreglene
i utgangspunktet ikke var gjenstand for vurdering ved gjennomgangen
av svakheter ved rederibeskatningsreglene, og som resulterte i forslagene
i Ot.prp. nr. 21 (1999-2000).
Rederiforbundet viser til at endringene i skattereglene for rederiselskapet
i forbindelse med skatteopplegget for 2000 har ført til
at finansinntekter fra inntektsåret 2000 vil bli skattlagt
effektivt innenfor ordningen. Disse endringene fører til
at rederiselskaper fra og med år 2000 bare får
fradrag for en forholdsmessig andel av gjeldsrentene som svarer
til finanskapitalens andel av totalkapitalen i selskapet. Videre
ble det innført skatteplikt for valutagevinster og fradragsrett
for valutatap. Rederiforbundet anfører at finansinntekter
som følge av dette reelt vil skattlegges hardere innenfor
ordningen enn utenfor, dersom selskapene ikke skal kunne yte konsernbidrag
med inntektsutjevnende virkning.
Jeg er enig i at det etter disse vedtatte endringer i rederiskattereglene
kan være materielle grunner som tilsier at konsernbidrag
bør kunne ytes mellom rederibeskattede selskaper med inntektsutjevnende
virkning. Jeg vil imidlertid presisere at det bare kan bli aktuelt å åpne
for samordning av inntektsposter mellom konsernselskaper i samme
utstrekning som det etter de gjeldende - og foreslåtte
- regler er anledning til å samordning inntekt innen det
enkelte selskap.
En slik (begrenset) adgang til å yte konsernbidrag med
inntektsutjevnende virkning mellom rederibeskattede selskaper vil
imidlertid komplisere regelverket ytterligere. Det må etableres
særlige regler, da de generelle konsernbidragsreglene i
skatteloven ikke kan anvendes. Videre vil det fortsatt være
adgang til å yte konsernbidrag mellom rederiselskaper med øvrige midler
som ikke skal ha inntektsutjevnende virkning. Dette reiser behov
for å samordne reglene for disse to typene konsernbidrag,
som skal ha ulike skattemessige virkninger. Jeg vil på denne
bakgrunn vurdere nærmere om det bør innføres
(begrensede) regler om adgang til å yte konsernbidrag med
inntektsutjevnende virkning mellom rederibeskattede selskap, og
komme tilbake til dette i forbindelse med skatteopplegget for 2001.
Rederiforbundet anmoder om at gjeldende regler endres slik at
tonnasjeskatten kan samordnes med de øvrige skattepliktige
elementer som inngår i rederiskatteordningen. Av brevet
fremgår at det ikke siktes til samordning i den forstand
at finansunderskudd som selskapet oppebærer i et inntektsår
skal kunne gå til fradrag i utlignet tonnasjeskatt for
dette året. Derimot anføres at tonnasjeskatten
bør hensyntas ved beregning av skattepliktig inntekt ved
senere utdelinger fra selskapet eller ved selskapets uttreden fra
ordningen.
Det forslaget som Rederiforbundet her fremmer har ikke på noe
tidspunkt vært tema under arbeidet med å justere
rederibeskatningsreglene, og som resulterte i forslagene i Ot.prp.
nr. 21 (1999-2000).
Rederiforbundets forslag er primært begrunnet i dobbeltbeskatningsbetraktninger.
Det hevdes at tonnasjeskatten er et rent substitutt for ordinær
inntektsbeskatning, og at den dermed bør likestilles med
ordinære inntektsskatter innenfor rederiskattesystemet, og
tas hensyn til ved beregningen av skattepliktig inntekt ved utdeling
fra selskapet eller ved selskapets uttreden fra ordningen. Rederiforbundet
synes å mene at de senere års økning
i satsene for tonnasjeskatten underbygger dette syn.
Jeg deler ikke Rederiforbundets vurdering. Tonnasjeskatten er
en objektsskatt som utlignes på selskapets nettotonnasje
og den utgjør et element i det samlede inntektsskattesystemet
for rederiselskaper. Den skal sikre at selskaper som er omfattet
av ordningen ilegges en viss skatt uavhengig av om selskapet har inntekt
og uavhengig av om det skjer uttak fra selskapet, jf. Ot.prp nr.
11 (1996-97) side 37. Formålet med tonnasjeskatten strekker
seg imidlertid lenger enn dette, ved at den i noen grad skal avdempe
effekten av de gunstige periodiseringsreglene som gjelder innenfor
rederiskattesystemet. Rederiforbundets forslag vil medføre
at man må operere med et hypotetisk inntektsgrunnlag, som
må tillegges konto for tilbakeholdt skattlagt inntekt i
selskapet og inngå i RISK-beregningen for aksjene i selskapet.
Jeg mener at tonnasjeskatten fortsatt bør fremstå som
et effektivt tillegg til den skatt som ellers ilegges selskaper
innenfor ordningen, og vil således avvise Rederiforbundets
forslag.