3.1 Lovstruktur og systematikk må gi rom for fremtidige endringer

Sammendrag

Erfaring viser at det er en høy endringsfrekvens i skattelovgivningen. Enkelte paragrafer i skatteloven av 1911 har vært endret opptil 80-90 ganger.

En stor del av endringene er mindre inngrep i enkeltparagrafer. Dette er ledd i den løpende ajourføringsprosessen, som vanligvis blir initiert og utarbeidet i Finansdepartementet, og som leder til flere lovendringer hvert år. Men det har også vært gjennomført større og mer omfattende reformer, oftest som følge av forutgående komitéutredninger. Slike reformer kan gripe inn i lovens strukturelle oppbygning og systematikk. Skattereformen av 1992 illustrerer dette forholdet, med blant annet innføring av nye inntektsbegreper (alminnelig inntekt og personinntekt).

Den løpende samfunnsutviklingen innebærer et vedvarende behov for regelendringer, og det er grunn til å forvente fortsatt høy endringstakt i skattelovgivningen.

Departementet har derfor lagt stor vekt på at den nye skatteloven får en robust og tilpasningsdyktig utforming, slik at loven også vil ha en logisk struktur etter omfattende endringer i enkeltbestemmelsene. Dette målet kan oppnås blant annet ved

• at lovens oppbygging er foretatt ut fra de sentrale hovedelementetene i skatteretten, snarere enn de til enhver tid gjeldende detaljløsningene,

• at strukturen fremgår klart av loven selv gjennom forholdsvis utstrakt bruk av kapitteloverskrifter og deloverskrifter til grupper av paragrafer. At loven selv gir klar og entydig anvisning på hvor forskjellige typer bestemmelser hører til er svært viktig da arbeidet med lovendringer ofte foregår under tidspress. Lovsystematikk som bygger på subtile resonnementer som er nærmere beskrevet i forarbeider m.m. vil være svært sårbar, og er ikke egnet i denne sammenhengen,

• at antallet interne krysshenvisninger i lovteksten begrenses,

• at den tekniske utformingen av kapittelinndeling og paragrafnummerering m.m. legger til rette for omfattende regelendringer i fremtiden.

Komiteens merknader

Komiteen slutter seg til forslaget til lovstruktur og systematikk for å gi rom for framtidige endringer.

3.2 Kapittelinndeling

Sammendrag

Skatteloven av 1911 er - slik den lyder i dag - inndelt i fem kapitler med i alt 115 paragrafer. Kapitlene har følgende overskrifter og innhold:

«Andet kapitel. Om den personlige skattepligt»

Kapitlet har nå 31 paragrafer, som gjelder en lang rekke ulike og til dels innbyrdes uavhengige spørsmål. Enkelte av paragrafene er supplert med forskrifter. I det følgende gis en stikkordspreget opplisting av de viktigste temaene som omhandles i kapitlet:

• I § 15 fastlegges blant annet prinsippet om global skatteplikt, og det angis hvilke personer og selskaper som er skattepliktige til riket.

• § 16 har regler om når ektefeller, samboere og barn skal lignes hver for seg eller under ett.

• §§ 17 - 21, 24 og 25 har regler om hvilken kommune skatten skal betales til.

• § 19A inneholder i fem paragrafer særregler ved skattlegging av kraftforetak

• § 22 begrenser blant annet skatteplikten til Norge for faste eiendommer eller anlegg i utlandet

• § 22 A har i ni paragrafer bestemmelser om fradrag i norsk skatt for skatt betalt til fremmed stat

• § 23 har regler om skatteplikt for personer bosatt og selskap hjemmehørende i utlandet.

• §§ 26 - 28 fritar Kongen og den kongelige familie, staten og en lang rekke institusjoner m.v. for skatteplikt, eller begrenser skatteplikten.

• §§ 31 og 32 har bestemmelser om ansvar blant annet for fullmektig for utenlandsk person eller selskap som er skattepliktig her, samt for skifteforvaltere og testamentsfullbyrdere.

• § 35 gir Kongen fullmakt til å inngå overenskomst med annen stat om fordeling av skatt av næringsvirksomhet som er skattepliktig i begge land.

«Tredje kapittel. Om fastsettelse av formue og alminnelig inntekt»

Kapitlet har nå 60 paragrafer, som gjelder en lang rekke forskjellige spørsmål. Flere av paragrafene i kapitlet er supplert med til dels omfattende forskrifter. I det følgende gis en stikkordspreget opplisting av en del viktige temaer som omhandles i kapitlet:

• §§ 36 - 40 har bestemmelser om ansettelse av formuesverdi og gjeldsfradrag, gjeldsfordeling ved skatteplikt til flere kommuner, unntak fra formue, og avskjæring av visse fradrag i formue.

• § 41 har i de ni første leddene bestemmelser om tidfesting av inntekt av forskjellige slag. Tiende ledd har tidfestingsregler for fradrag i inntekt.

• § 42 har i 14 til dels omfattende ledd, bestemmelser om hva som skal regnes som inntekt, samt unntak fra inntekt. § 42 B har bestemmelser om prosentligning av boliger. § 42 C gjelder privat bruk av arbeidsgivers bil, og rentesats ved lån i arbeidsforhold.

• § 43 gjelder skattlegging av gevinster ved realisasjon utenfor næringsvirksomhet, samt skattefritak for visse lotterigevinster m.v.

• § 43 A har i fem paragrafer bestemmelser om skattlegging av finansielle opsjoner i og utenfor næringsvirksomhet.

• § 44 har i 17 til dels omfattende ledd, bestemmelser om hvilke kostnader som kan fradras inntekten ved skattleggingen. Paragrafen har også bestemmelser om fradrag i skatt.

• § 44 A har i elleve paragrafer bestemmelser om avskrivninger.

• I § 44 B er i syv paragrafer behandlet driftsmidler som tas inn i og ut av norsk beskatningsområde.

• § 45 har regler om fradrag for underskudd og tap, om fordeling av gjelds- og gjeldsrentefradrag mellom Norge og utlandet og mellom kommuner her i riket, og om betinget skattefritak ved visse former for realisasjon.

• §§ 46-49 inneholder enkelte særregler for primærnæringene.

• § 50 har bestemmelser om regnskapspliktig næringsvirksomhet, herunder om tidfesting av inntekt og fradrag, vurdering av varelager og fordringer, m.v.

• § 51 inneholder bestemmelser om aksjeselskaper, forsikringsselskaper og boligselskaper.

• § 51 A inneholder i ti paragrafer særregler om skattlegging av skipsaksjeselskaper.

• §§ 52-1 til 52-6 er bestemmelser om samvirkeforetak.

• § 53 har regler om fremføring og tilbakeføring av underskudd, og om utjevning av inntekt for opphavsmann til åndsverk.

• § 54 har i første ledd gjennomskjæringsregler m.v. ved interessefellesskap. Paragrafens annet ledd hjemler skatteplikt for aksjegevinst ved fusjon mellom et i riket hjemmehørende aksjeselskap og et utenlandsk selskap. Tredje ledd har særregler om industriselskaps fradrag for gjeld og gjeldsrenter.

«Fjerde kapittel. Om fastsettelse av personinntekt»

Kapitlet har syv paragrafer som fastsetter hva personinntekt omfatter og hvorledes personinntekt skal beregnes. Det foreligger også omfattende forskriftsbestemmelser til paragrafene.

«Femte kapitel. Om ligningen»

Kapitlet har åtte paragrafer. Det er også gitt supplerende forskrifter:

• §§ 72 og 73 har bestemmelser om kommunale skattesatser for formue og inntekt og om fylkeskommunale skattesatser for inntekt.

• § 75 har regler om klassefradrag for personlige skattytere.

• § 76 har regler om særfradrag ved forsørgelse.

• § 77 har regler om særfradrag for alder, nedsatt ervervsevne, og usedvanlig store utlegg pga. sykdom m.v.

• § 78 begrenser skatteplikten ved liten skatteevne.

• § 79 har regler om skattefritt formuesfradrag for personlige skattytere.

• § 80 har regler som samordner verdien av naturalytelser ved forskuddstrekket og den etterfølgende ligning.

«Tiende kapittel. Forskjellige bestemmelser»

Kapitlet har ni paragrafer:

• §§ 133, 134 og 135 har bestemmelser om enkelte forhold som ikke antas å ha aktualitet i dag, eksempelvis særskilt kommunal utligning i byer av egen skatt til kirke-, skole- eller fattigvesen eller annet kommunalt anliggende.

• § 136 har forbud mot kommunale unntak fra skatteloven, unntatt for elverk.

• §§ 137 og 138 fastsetter at fylkesskatt på inntekt og statsskatt på formue og inntekt skal utlignes etter reglene i skatteloven. Stortinget kan likevel gjøre unntak for statsskatten.

• § 139 har bestemmelser om kommunale og fylkeskommunale budsjett- og skattevedtak. Supplerende forskrifter er gitt.

• § 140 fastsetter at forvaltningsloven ikke gjelder for behandling av saker etter skatteloven.

• § 142 gjelder ikrafttredelsen av skatteloven av 1911.

I skatteloven av 1911 er en rekke spørsmål som til dels har liten eller ingen innbyrdes sammenheng samlet i samme kapittel. Inndelingen gir brukerne av loven liten veiledning eller hjelp til å finne frem i lovstoffet. Dette gjelder flere av kapitlene, og i særlig sterk grad lovens tredje kapittel, som gjelder fastsettelse av formue og alminnelig inntekt. Dette kapitlet er blitt svært uoversiktlig og vanskelig å finne frem i, selv for brukere med innsikt i fagområdet.

Departementet viser til at det ut i fra hensynet til brukervennlighet er viktig at lengden på så vel enkeltbestemmelser som de enkelte kapitler begrenses. En systematisk oppdeling på kapittelnivå er svært viktig for å veilede brukerne av loven. En kapittelinndeling basert på mindre grupper av bestemmelser med nær saklig sammenheng gjør det lettere for brukerne å finne frem til relevante bestemmelser. En slik inndeling gjør det også lettere å se sammenhengen mellom ulike bestemmelser og reduserer risikoen for at regelfragmenter blir oversett. Tekstmengden i en samlet skattelov må nødvendigvis bli stor, men de negative momentene ved et stort tekstvolum reduseres dersom teksten er inndelt på en hensiktsmessig måte.

Inndeling i flere kapitler gjør strukturen i loven klarere, og det blir mindre tvilsomt hvor senere tilføyelser skal plasseres. Systematikken blir med andre ord mindre sårbar i forhold til senere regelendringer.

Departementet foreslår at reglene om inntektsbeskatning i lovforslaget skal deles opp som følger:

• ett kapittel med hovedregler om bruttoinntekter, jf. forslag til kapittel 5

• ett kapittel med hovedregler om fradrag i inntekt, jf. forslag til kapittel 6

• ett kapittel med særregler om fastsettelse av inntekt ved bruk av egen bolig- eller fritidseiendom, jf. forslag til kapittel 7

• ett kapittel med særregler om fastsettelse av inntekt i visse næringer, jf. forslag til kapittel 8

• ett kapittel med særregler om fastsettelse av inntekt ved realisasjon m.v. (gevinstbeskatning og tapsfradrag), jf. forslag til kapittel 9

• ett kapittel med særregler for inntektsbeskatning av selskaper, selskapsdeltakere og samvirkeforetak, jf. forslag til kapittel 10

• ett kapittel med særregler for omdanning av virksomhet og selskaper, jf. forslag til kapittel 11.

De nevnte kapitlene gjelder fastsettelse av alminnelig inntekt. Som i høringsutkastet foreslås et eget kapittel om personinntekt, jf. forslag til kapittel 12.

I forhold til høringsutkastet er det med andre ord tilføyet fem kapitler om inntektsbeskatning (lovforslagets kapittel 7 til og med kapittel 11). Departementet viser i denne forbindelse til at flere av høringsinstansene uttrykte et ønske om en mer vidtgående kapittelinndeling med hensyn til inntektsbestemmelsene.

Bestemmelsene om fastsettelse av inntekt ved bruk av egen bolig- eller fritidseiendom er skilt ut i et eget kapittel fordi dette er omfattende bestemmelser av teknisk karakter, og som gjelder et klart avgrenset saksområde.

Særreglene for fastsettelse av inntekt i visse næringer er samlet i et eget kapittel fordi det letter oversikten over regelverket om hovedregler og forskjellige særordninger presenteres hver for seg. Departementet viser også til at skattemessig likebehandling av ulike investeringer og et bredt skattegrunnlag kombinerte med lave skattesatser er grunnleggende hensyn bak den norske skattereformen, og at disse hensynene tilsier at omfanget av forskjellige særordninger blir synliggjort.

Departementet har også kommet til at det er grunnlag for å videreføre gevinst- og tapsbegrepet i den nye skatteloven. En naturlig følge av dette standpunktet er at bestemmelsene om gevinster og tap samles i et eget kapittel.

Departementet foreslår at de bestemmelsene som i dag er gitt i selskapsskatteloven, og som gjelder inntektsbeskatning, fortsatt skal stå samlet. Departementet har lagt vekt på at bestemmelsene gjelder avgrensede saksområder, og at mange av bestemmelsene er av teknisk karakter og må ses i sammenheng med hverandre. Det er også lagt vekt på at dette er forholdsvis nye bestemmelser som ble vedtatt i forbindelse med skattereformen 1992, og at det også vil redusere overgangsproblemene om disse bestemmelsene videreføres uten vesentlige endringer. Det foreslås at bestemmelsene om inntektsbeskatning av samvirkeforetak også blir føyet til i dette kapitlet. Det innebærer at særreglene for fastsettelse av inntekt for selskaper, selskapsdeltakere og samvirkeforetak blir samlet.

Bestemmelsene om omdanning av eneeierforetak og selskaper, herunder om fusjon og fisjon av selskaper, foreslås samlet i kapittel 11. Dette gjelder også bestemmelsene om skattefritak ved konserninterne overføringer og bestemmelsene om skattefritak eller - nedsettelse ved realisasjon som ledd i rasjonalisering av virksomhet, jf. lov av 9. juni 1961 nr. 16 om tillegg til skatteloven («omdannelsesloven»).

For øvrig er høringsutkastets to kapitler om henholdsvis formue og fradrag i formue slått sammen til ett kapittel. Andre endringer i forhold til høringsutkastet er at foreliggende forslag ikke har et eget kapittel om skattegrunnlag og at særreglene for inntekt av utvinning m.v. av petroleum foreslås videreført i en egen lov.

Departementet legger til grunn at endringene i kapittelinndelingen i forhold til høringsutkastet vil bidra til å lette tilgjengeligheten for brukerne.

På samme måte som i høringsutkastet er bestemmelsene innenfor hvert av kapitlene samlet i grupper ut fra deres saklige sammenheng, med egne deloverskrifter.

I Lovstrukturutvalgets innstilling på side 85 uttales følgende om kapitteloverskrifter m.v.:

«Systemet bør utformes slik at det første som møter en i et regelsett etter tittel og identifikasjonsreferanse er en oversikt over lovens kapitteloverskrifter. Tilsvarende bør en under den enkelte kapitteloverskrift finne en oversikt over paragrafoverskriftene.»

I samsvar med denne tilrådingen er det i lovforslaget etter lovens tittel tatt inn en oversikt over samtlige kapitler.

Finansdepartementet anser det derimot ikke hensiktsmessig å følge tilrådingen om å innarbeide en paragrafoversikt under hver enkelt kapitteloverskrift. Departementet viser til at slike oversikter innenfor hvert enkelt kapittel vil øke tekstvolumet i vesentlig grad, og at behovet for veiledning i de enkelte kapitlene blant annet er ivaretatt gjennom bruken av deloverskrifter til de enkelte paragrafgruppene.

Komiteens merknader

Komiteen slutter seg til forslaget til kapittelinndeling i ny skattelov.

3.3 Paragrafnummerering

Sammendrag

Paragrafnummereringen i skatteloven av 1911 er den tradisjonelle med gjennomgående nummerering. En slik nummerering har ført til ulemper når det senere foretas endringer.

I Lovstrukturutvalgets innstilling av 10. november 1992 (NOU 1994:32) side 48 pekes det på at man ikke har noe enhetlig system for inndeling av lover. Det brukes både

• fortløpende paragrafnummerering gjennom hele loven, og

• paragrafnummerering som starter fra 1 i hvert enkelt kapittel med kapittelprefiks foran paragraftallet (eksempelvis § 2-1 for første paragraf i annet kapittel).

På side 84 i innstillingen vurderer Lovstrukturutvalget de to systemene mot hverandre. Det pekes på at metoden med kapittelprefiks har visse fordeler ved at det kan tilføyes nye paragrafer på slutten av kapitlene uten å forskyve paragrafnummereringen, og andre tilføyelser kan foretas kun med paragrafendring for etterfølgende bestemmelser i samme kapittel. Ved en slik metode er det også lettere å tilføye hele kapitler ved at paragrafrekkefølgen i etterfølgende kapitler beholdes (men med endret kapittelprefiks). Utvalget finner imidlertid at man ikke vinner særlig mye ved denne metoden, sammenlignet med den tradisjonelle metoden med gjennomgående paragrafnummerering gjennom hele loven, og anbefaler derfor at den tradisjonelle metoden blir gjennomført i lovgivningen.

Departementet viser til at særlige hensyn gjør seg gjeldende i skattelovgivningen, ved at regelverket nødvendigvis må gjennomgå forholdsvis hyppige endringer. Ved teknisk revisjon av skatteloven må det legges vekt på å oppnå en robust systematikk, hvor det er tilrettelagt for fremtidige endringer i enkeltbestemmelsene, og hvor det er lett å innpasse nye bestemmelser.

Departementet vil også peke på at ligningsloven av 13. juni 1980 og selskapsskatteloven av 20. juli 1991 bygger på systemet med kapittelprefiks foran paragraftallet. Departementet har gode erfaringer med dette systemet i forbindelse med endringene som er gjennomført i disse lovene etter at de ble vedtatt. En slik paragrafinndeling er også brukt i andre nyere og større lover som for eksempel den nye folketrygdloven og de nye aksjelovene.

Det vises også til at bruk av kapittelprefiks kan gjøre lovstrukturen klarere for brukerne.

Departementet legger avgjørende vekt på disse fordelene. Tilføyelse av nye paragrafer innenfor det tradisjonelle systemet med fortløpende paragrafnummerering ved å betegne tilføyde paragrafer med en bokstav i tillegg til det allerede benyttede paragraftall gir ikke tilfredsstillende løsninger i skattelovgivningen. Metoden er benyttet i flere ganger i skatteloven, blant annet ved tilføyelsen av bestemmelsene i skatteloven § 22 A om fradrag i norsk skatt for skatt betalt til fremmed stat, der ni nye paragrafer ble gitt i § 22 A-1 til § 22 A-9. Andre eksempler er tilføyelsen av nye paragrafer i skatteloven § 44 A ved innføring av saldosystemet for avskrivning av driftsmidler (§ 44A-1 til § 44A-10), og bestemmelsene i skatteloven § 44 B om driftsmidler som tas inn i og ut av norsk beskatningsområde (§ 44 B-1 til § 44 B-7). Dersom slike tilføyelser foretas i stor utstrekning vil det bidra til å gjøre regelverket uoversiktlig og vanskelig å finne frem i.

Forslaget til teknisk revidert skattelov er derfor basert på paragrafnummerering som starter fra 1 i hvert kapittel, med kapittelprefiks foran paragraftallet.

I flere av kapitlene i lovforslaget er det benyttet deloverskrifter foran grupper av paragrafer. Ved overgangen til ny deloverskrift går paragrafnummeret opp til nærmeste titall (eksempelvis fra § 4-3 til § 4-10). En slik systematikk gjør at det blir mulig å tilføye nye bestemmelser uten å forrykke paragrafnummereringen for alle etterfølgende paragrafer i kapitlet. Hvor bestemmelsene under en paragrafoversikt slutter på -9, begynner neste paragrafgruppe elleve sifre høyere (eksempelvis fra § 11-79 til § 11-90). I lovforslaget er det derfor alltid minst ett ledig paragrafnummer i slutten av hver paragrafgruppe.

Komiteens merknader

Komiteen slutter seg til forslaget til paragrafnummerering i ny skattelov.

3.4 Paragrafinndeling

Sammendrag

Skattesystemet i 1911 var relativt oversiktlig. De økonomiske forholdene i samfunnet var enklere enn i dag, og dette avspeilet seg i skattereglene.

Skatteloven for landet hadde opprinnelig 142 paragrafer, byskatteloven 133. Lovene omfattet ikke bare materielle regler om omfanget av skatteplikten for inntekt og formue, men også bestemmelsene om ligningsforvaltning og om skattebetaling, samt om kommunal eiendomsskatt.

I samsvar med datidens lovgivningsteknikk ble overskrifter benyttet bare for kapitlene, ikke ved de enkelte paragrafene.

Paragrafene var oppdelt i inntil åtte ledd. Leddene var unummererte. Mange paragrafer hadde også til dels omfattende oppregninger, oppdelt ved hjelp av bokstaver, unntaksvis med tall.

I utgangspunktet ble alle rettsregler om samme sak eller tema såvidt mulig samlet i samme paragraf. Mange paragrafer ble derfor nokså omfattende allerede i 1911. Eksempelvis ble materielle regler om hva som skal regnes som inntekt samlet i § 42 i skatteloven for landet (§ 36 i skatteloven for byene), salgsgevinster utenom næring ble samlet i § 43 (37), mens inntektsfradrag ble samlet i § 44 (38).

Gjennom de over 80 år som er gått, er disse og andre paragrafer vokst til et nokså uhåndterlig omfang, uten noen klar struktur. Det er nå nødvendig å foreta store endringer i inndelingen i av regelverket. Ved paragrafinndelingen i lovforslaget er det lagt vekt på hver enkelt paragraf som utgangspunkt skal omfatte ett tema på en mest mulig uttømmende måte. Hver enkelt paragraf i lovforslaget har en egen overskrift som gjenspeiler hva bestemmelsen regulerer.

Det er lagt vekt på å begrense størrelsen på de enkelte paragrafene. De fleste paragrafene i lovforslaget er forholdsvis korte. Det er imidlertid vanskelig å unngå at enkelte paragrafer blir forholdsvis lange. Dette problemet oppstår blant annet i inntektskapitlet, hvor enkelte emner trenger omfattende lovregulering.

Innvendingen mot store paragrafer er særlig at volumet gjør det vanskelig å få oversikt over innholdet. Dette kan til en viss grad motvirkes ved hensiktsmessig inndeling av paragrafen på ulike undernivåer.

Inndelingen i undernivåer bygger på følgende standard:

Hovedinndelingen av hver enkelt paragraf er på leddnivå. Departementet har lagt vekt på at inndelingen av lov- og forskriftstekster ved hjelp av ledd er godt innarbeidet. En innvending mot inndeling i ledd er blant annet at paragrafene i ligningsloven og i skattebetalingsloven følger en annen systematikk med inndeling i «nr.», og at lovgivningen innenfor samme fagområde bør være enhetlig. Departementet har likevel ikke lagt avgjørende vekt på dette hensynet. Departementet viser til Justisdepartementets høringsuttalelse hvor det heter at inndeling i ledd er så innarbeidet at mange betegner «nr.» som ledd, og at det ofte oppstår misforståelser ved bruk av nummer som inndeling på «leddnivå». Finansdepartementet slutter seg til disse synspunktene.

Alle leddene i paragrafene er nummererte. Dette er i samsvar med tilrådingen i Lovstrukturutvalgets innstilling på side 95.

I mange sammenhenger kan en inndeling av hvert enkelt ledd i underpunkter lette oversikten over en bestemmelse. I lovforslaget er de enkelte ledd inndelt i underpunkter ved bruk av bokstaver. Hvor det er behov for en ytterligere oppdeling er det benyttet arabertall med punktum etter. Denne underinndelingen skal betegnes som «nummer».

Det opplegget som er benyttet for paragrafinndeling skulle gi muligheter for entydige henvisninger, med liten risiko for misforståelser. Opplegget kan oppsummeres slik:

Komiteens merknader

Komiteen slutter seg til forslaget til paragrafinndeling i ny skattelov.

Komiteen viser til at saksordfører i brev 11. desember 1998 til finansministeren ba om en vurdering av hvorvidt det vil være hensiktsmessig å kursivere paragrafoverskriftene, særlig med tanke på at det i lovsamlinger ikke vil være linjeskift mellom overskriften og selve lovteksten. Komiteen viser videre til at dette er omtalt i brev 8. januar 1999 fra finansministeren punkt 5, hvor det bl.a. heter:

«Departementet er enig i at kursivering av paragrafoverskrifter kan være hensiktsmessig, særlig dersom det mangler linjeskift mellom overskriften og selve lovteksten. Departementet legger til grunn at redaksjonen av lovsamlingene og andre som trykker lovteksten, selv har adgang til å velge de skrifttypene de ønsker på de forskjellige overskriftsnivåene, uten å være bundet av hvordan dette er presentert i selve lovvedtaket.

Kursiveringen bør imidlertid ikke bli en del av selve lovvedtaket. I endringslover er det vanlig at ny tekst i gamle paragrafer, og nye paragrafer, kursiveres for å fremheve hva som er nytt. Slike lovvedtak med kursivering leder imidlertid ikke til at den nye lovtekst blir stående i kursiv ved innarbeidingen i den gamle lov i nye lovsamlinger m.v. Når det gjelder paragrafoverskrifter, bør lovgiverne nøye seg med å vedta teksten, og unnlate ønskelige uthevelser til de redaksjonelle løsninger ved gjengivelse av lovvedtaket i trykt form.

I proposisjonen har en av uthevingsmessige grunner valgt å kursivere underoverskriftene i de enkelte kapitlene. Dette kan gjerne gjentas i komiteinnstillingen, men også her legger departementet til grunn at redaktøren av lovsamlingen og andre som gjengir lovtekstene vil ha frihet til å velge den typografiske løsningen i gjengivelsen.»

Departementet konkluderer med at kursivering av paragrafoverskriftene kan være hensiktsmessig, men at dette bør avgjøres i det enkelte tilfelle ved trykking av lovsamlinger og lignende.

Komiteen slutter seg til denne vurderingen.

3.5 Lovspråk

Sammendrag

Skatteloven av 1911 reflekterer mange forskjellige faser i utviklingen av rettskrivning og uttrykksformer gjennom snart 100 år. Bestemmelser som har stått uendret siden 1911 bygger på rettskrivningen av 1907. For øvrig har skatteloven elementer fra rettskrivningene av 1917, 1927, 1938 og fra de forskjellige retninger som til enhver tid har vært fremherskende i språkutviklingen i årene etter den annen verdenskrig. Også selve uttrykksformene gjenspeiler de forskjellige tidsepokene.

Det er nå ønskelig å bruke et enhetlig, mer moderne og ledigere lovspråk, basert på moderate bokmålsformer, ord og begreper som er levende i språket og alminnelig aksepterte.

Selv om det er et formål å modernisere lovspråket og myke opp stil og uttrykksmåter fra den gjeldende skatteloven, er det også andre viktige hensyn som må stå i forgrunnen ved lovrevisjonen.

Bestemmelsene i den gjeldende skattelovgivningen er fortolket og utfylt gjennom en omfattende rettspraksis, ligningspraksis, administrative uttalelser og i juridisk teori. Det er avsagt flere tusen underretts- og lagmannsrettsdommer, og flere hundre høyesterettsdommer som vedrører skattelovgivningen. Det er av aller største viktighet at reglene i den nye skatteloven utformes slik at mest mulig at det foreliggende tolkningsmateriale beholder sin verdi. Hvis dette ikke lykkes, vil skattyterne og skatteforvaltningen (og i neste omgang rettsapparatet) bli påført et utilsiktet og unødvendig merarbeid.

De hensynene som er nevnt i forrige avsnitt, tilsier en høy grad av varsomhet ved utformingen av lovtekster, ikke minst ved bruk av ny terminologi til erstatning for eldre, innarbeidede begreper. Selv om det utvises stor varsomhet, kan det ikke garanteres at utilsiktede realitetsendringer helt vil kunne unngås. Der man har vært i tvil, har man beholdt nåværende uttrykksmåte eller begrep, fremfor å risikere utilsiktede realitetsendringer som følge av modernisering av språkbruken. Språkbruken kan derfor på enkelte punkter være mer «gammeldags» enn det en isolert språklig vurdering skulle tilsi.

Her kommenteres enkelte av begrepene som er benyttet i lovforslaget.

I lovforslaget er begrepet «virksomhet» benyttet gjennomgående i lovteksten. Gjeldende skattelovgivning benytter både «virksomhet», «næring», «forretningsforetak» og «forretningsforetagende». Et stykke på vei har disse begrepene samme meningsinnhold, men i enkelte sammenhenger har de vært ansett for å ha forskjellig betydning. Bruken av begrepene er likevel tilfeldig i gjeldende skattelov. Overgangen til konsekvent bruk av begrepet «virksomhet» er ikke ment å innebære realitetsendringer. Bruken av begrepet «virksomhet» er det nærmere redegjort for i merknadene til § 5-1 Hovedregel om inntekt.

Lovforslaget benytter begrepet «kostnad». I gjeldende skattelovgivning benyttes begrepene utgift, omkostning og kostnad om hverandre. Til en viss grad er det tilfeldig hvordan begrepene benyttes i gjeldende skattelovgivning.

Begrepene utgift og kostnad er nærmere definert i Norsk Standard for regnskapsterminologi (NS 4101 fra 1994):

Utgift er definert som «Anskaffelse av varer og tjenester som medfører betalingsforpliktelse».

Kostnad er definert som «Forbruk av varer og tjenester, vurdert i penger».

Begrepet «utgift» refererer med andre ord til en betalingsforpliktelse, mens «kostnad» refererer til forbruk eller oppofrelse av ressurser.

Begrepet «omkostning» er ikke nærmere omtalt i NS 4101. Begrepet «omkostning» ligger nær opp til «kostnad». I moderne bedriftsøkonomi er det vanlig å benytte «kostnad» i stedet for «omkostning».

Departementet har vurdert å benytte begrepene «utgift» og «kostnad» i tradisjonell regnskapsrettslig betydning i lovforslaget. Departementet har imidlertid kommet til at bruk av regnskapsterminologi i skatteloven på dette punkt kan gi utilsiktede fortolkningsvirkninger med hensyn til vilkår for fradragsrett, tidfesting av fradrag m.v. Departementet har derfor ikke funnet det hensiktsmessig å benytte den tradisjonelle regnskapsrettslige sondringen mellom «utgift» og «kostnad» i skatteloven.

I stedet foreslås begrepet «kostnad» benyttet gjennomgående i lovforslaget, med ett unntak: I § 6-11 utgiftsgodtgjørelse er begrepet «utgift» benyttet. Det skyldes dels at begrepet «utgiftsgodtgjørelse» er godt innarbeidet, dels at slik godtgjørelse i de fleste tilfeller knytter seg til en betalingsforpliktelse som har oppstått i tilknytning til et inntektserverv.

I det følgende er nevnt et utvalg av eksempler på ord og uttrykk m.v. som er benyttet gjennomgående i forslaget til ny skattelov:

• «Skattyter». Gjeldende skattelov benytter både «skattyter» og «den skattepliktige».

• «Skattlegging» er benyttet i stedet for «beskatning»(«beskatning» er likevel i en viss grad brukt sammen med andre begreper - for eksempel «gevinstbeskatning»).

• «Fastsettelse» er benyttet i stedet for «ansettelse» (av inntekt m.m.).

• Forkortelse av ord er vanligvis unngått i lovtekstene, med unntak for «jf., nr., m.v.».

• Ved henvisning til andre lover er det, i samsvar med tilråding i Justisdepartementets lovteknikkhefte, i alminnelighet brukt lovens korttittel, eksempelvis skattebetalingsloven, ligningsloven, selskapsloven, folketrygdloven, osv. For lover hvor det ikke foreligger noen innarbeidet korttittel er full tittel benyttet. Lovers årstall, dato og nummer er ikke angitt, da dette forutsettes innarbeidet i noteverket i lovsamlinger m.v.

Komiteens merknader

Komiteen slutter seg til departementets vurderinger og forslag vedrørende lovspråk i ny skattelov. Komiteen viser likevel til sine merknader og forslag under kapittel 7 nedenfor, til de enkelte bestemmelsene i loven.