Departementet ønsker en generell merverdiavgiftsplikt
på omsetning av tjenester, med færrest mulig unntak.
Eventuelle unntak skal være særskilt begrunnet.
Med unntak menes at virksomheten helt holdes utenfor avgiftsområdet,
jf. nærmere omtale i proposisjonen avsnitt 7.1.2.
Det er som hovedregel bedre å gi direkte og målrettet
støtte til prioriterte områder, enn at områdene blir
unntatt fra en generell merverdiavgiftsplikt. Et bredt avgiftsområde
vil også gi færre konkurransevridningsproblemer
og et mindre effektivitetstap enn et smalt avgiftsområde.
Med et begrenset antall unntak vil også forenklingsgevinsten
med hensyn til administreringen av regelverket bli større.
Generell merverdiavgiftsplikt på omsetning av tjenester
vil også gi staten økte inntekter på lengre sikt,
ikke bare ved at omfanget av merverdiavgiftsplikten for dagens tjenesteområder
utvides, men også ved at nye tjenester blir omfattet av
merverdiavgiftsplikten. Økte inntekter fra merverdiavgiften
kan begrense behovet for fremtidige økninger i andre skatter og
avgifter. En generell merverdiavgiftspliktig på alt forbruk
vil dessuten demme opp for konkurransevridninger.
De synspunkter som her fremmes er også i tråd med
hva Storvik-utvalget la til grunn i sin utredning om generell merverdiavgift
på omsetning av tjenester. Utvalget påpekte imidlertid
at det på enkelte områder likevel er hensyn som
gjør det helt nødvendig å unnta visse
tjenester fra avgiftsplikt, jf. kapittel 7.1.3 i proposisjonen.
Storvik-utvalgets innstilling har dannet grunnlag for departementets
forslag om å innføre generell merverdiavgiftsplikt
på omsetning av tjenester. Dette gjelder også for
departementets vurdering av hvilke tjenesteområder som
bør unntas. De hensyn som er fremhevet av utvalget er derfor
også vektlagt av departementet i vurderingen av de ulike
tjenesteområder som foreslås unntatt under kapittel
7.2.
Det ble av Storvik-utvalget omtalt som et bærende prinsipp
i merverdiavgiftssystemet at like ytelser underlegges den samme
avgiftsmessige behandling. Dette måtte gjelde uavhengig
av om tjenesten ytes av det offentlige eller av private, og uavhengig
av hvilken yrkesgruppe som utfører tjenesten. Utvalget
påpekte imidlertid at dette prinsippet kunne by på vansker
når det gjaldt å fastslå om tjenester
er likeartet. I henhold til utvalget burde det da tillegges vekt
på om ytelsene tilbys i konkurranse med hverandre og om forskjellig
avgiftsbelastning er egnet til å påvirke forbruksvalget.
Etter utvalgets syn var det således arten av tjenestene
som skulle vurderes, i utgangspunktet uavhengig av hvem som tilbyr
tjenesten.
Utvalget mente også at provenymessige konsekvenser burde
tillegges vekt for spørsmålet om avgiftsplikt.
Det ville i utgangspunktet være lite hensiktsmessig å legge
avgift på tjenester hvor det gis offentlig støtte
og hvor avgiftsgrunnlaget blir langt lavere enn verdien av den tjenesten
som omsettes, slik at provenyet blir negativt. Andre hensyn, eksempelvis hensynet
til nøytralitet, kunne likevel etter utvalgets oppfatning
gjøre det ønskelig at slike provenybetraktninger
ikke gis avgjørende betydning.
Utvalget antok for øvrig at det kunne by på så store
avgiftstekniske problemer å avgiftsbelegge en enkelt tjeneste
at denne av den grunn burde unntas fra avgiftsplikt. Det ble uttalt
at det ikke kunne forventes at alle avgrensings- og fordelingsproblemer
fullt ut ville bli fjernet selv om avgiftsplikten ble gjort generell.
En utvidelse kunne også skape nye avgiftstekniske problemer
eller forskyve problemene til andre avgiftssubjekter. Utvalget mente
samtidig at det neppe kan tenkes et avgiftssystem hvor avgiftstekniske
problemer helt ut var fjernet. Avgiftstekniske problemer nødvendiggjør
derfor ikke i seg selv unntak fra avgiftsplikten. Utvalget fant
likevel at enkelte områder kan være så lite
egnet for avgiftsplikt at et unntak er den beste løsningen.
Det ble imidlertid forutsatt at dette ikke skulle komme i strid
med (andre) grunnleggende prinsipper for en generell merverdiavgift
på omsetning av tjenester.
Betydningen av å ha et avgiftssystem hvor de områder
som er belagt med avgift er harmonisert i forhold til andre land,
er behandlet av utvalget på side 68 i utredningen. Det
ble bl.a. uttalt at forskjeller mellom det norske merverdiavgiftssystemet
og utenlandske kunne føre til konkurransevridninger, selv
om merverdiavgiften i utgangspunktet gjaldt innenlands forbruk.
Utvalget mente at en harmonisering av regelverket i forhold til
utlandet kunne ha betydning både for virksomheter som utfører
tjenester til bruk utlandet og for det tilfellet hvor en tjeneste
kjøpes fra utlandet. Det ble påpekt at det, under
enhver omstendighet, kunne ha verdi å trekke sammenligninger
med reglene i utlandet, og da i særlig grad til de land
som allerede praktiserer generell avgift på tjenester slik
tilfellet er innen EU. Det forhold at forskjellige tjenesteområder er
unntatt fra avgiftsplikt kan tyde på at dette er områder
hvor en praktisk gjennomføring byr på særskilte problemer.
Utvalget mente også at det på visse begrensede
tjenesteområder ikke kunne utelukkes at et regelverk som
ikke er i harmoni med utenlandske regler kan få store
konsekvenser også for norsk virksomhet, og at reglene derfor
bør samordnes. Det ble her særlig nevnt den virksomhet
som drives innen finans og forsikring.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, viser til merknader i avsnitt 3.2.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
Helsetjenester ytes både i og utenfor institusjon, og
omfatter ved siden av den ordinære behandling i offentlige
og private sykehus også behandling utført av privatpraktiserende
leger, tannleger, fysioterapeuter, kiropraktorer m.v.
Svært mange helsetjenester, både i og utenfor
institusjon, ytes gratis av det offentlige og det foreligger således
ikke omsetning i merverdiavgiftslovens forstand. Fordi kravet til
omsetning ikke er oppfylt, er det heller ikke aktuelt å beregne
merverdiavgift i disse tilfellene.
For en rekke helsetjenester betaler pasienten egenandeler, mens
resten av utgiftene til behandlingen dekkes av det offentlige. Det
er imidlertid fastsatt maksimalbeløp for betaling av egenandeler
per år, slik at betalingen etter nærmere regler
bortfaller når utgiftene har nådd et bestemt beløp.
I forhold til merverdiavgiftslovens bestemmelser foreligger det
omsetning av vedkommende tjeneste når det betales egenandel.
I noen tilfeller betaler pasienten full pris for helsetjenesten.
Dette gjelder eksempelvis for behandling hos tannlege og hos kiropraktor
ut over et visst antall behandlinger. Ved avgiftsplikt på helsetjenester
skal det da betales avgift av hele vederlaget.
Storvik-utvalget har lagt til grunn at avgiftsplikt på helsetjenester
ikke vil gi noe økt avgiftsproveny. Dette taler etter utvalgets
oppfatning for at slike tjenester unntas fra et system med generell
avgiftsplikt på omsetning av tjenester. Under henvisning
til de atypiske betalingsformene som eksisterer for denne type tjenester,
mener utvalget at det også er betydelige avgiftstekniske
hensyn som taler for et unntak.
Departementet slutter seg i hovedsak til de vurderinger som er
gjort av utvalget og finner at helsetjenester bør unntas
fra avgiftsområdet. Det bør ikke ha noen avgiftsmessig
betydning hvem som utfører tjenesten, eller om det kreves
full eller delvis betaling. Etter departementets mening må et
unntak for helsetjenester derfor gjelde både for de tjenestene
som utføres i offentlig og privat regi, og uten hensyn
til om det bare betales en egenandel eller om det betales full pris
for tjenesten.
Departementet mener at unntaket for helsetjenester bør
omfatte undersøkelse og behandling i offentlige og private
sykehus og godkjente helsestasjoner. Unntaket bør også omfatte
yrkesgrupper som driver undersøkelses- og behandlingsvirksomhet
innen kjerneområdet for helsetjenester.
Ved avgjørelsen av hvilke yrkesgrupper m.v. som bør
omfattes av unntaket er departementet i likhet med utvalget, blitt
stående ved at det er mest hensiktsmessig å ta
utgangspunkt i folketrygdlovens refusjonsbestemmelser, jf. kapittel
5 om stønad ved helsetjenester. Dette gir etter departementets
oppfatning et godt uttrykk for hvilke tjenester som naturlig hører inne
under begrepet helsetjenester. Unntaket for helsetjenester vil således
omfatte undersøkelse og behandling hos lege, tannlege,
psykolog, fysioterapeut, kiropraktor, logoped og audiopedagog, prøver
og undersøkelser ved private medisinske laboratorier og røntgeninstitutter
samt veiledning i familieplanlegging og kontrollundersøkelser
under svangerskap i godkjent helsestasjon. I relasjon til unntaket
for merverdiavgiftsplikt bør det etter departementets mening ikke
stilles krav om at tjenesteyter har avtale med kommune eller fylkeskommune
om driftstilskudd til privat praksis, slik det gjøres etter
folketrygdloven kapittel 5.
Enkelte av høringsinstansene syntes å oppfatte
utvalgets forslag slik at unntaket er begrenset til utelukkende å gjelde
de tjenestene som er oppregnet i folketrygdlovens refusjonsbestemmelser.
I denne forbindelse er det uttalt at en unntaksbestemmelse også må omfatte
forebyggende og rehabiliterende behandling. Departementet vil understreke
at henvisningen til folketrygdloven ikke betyr at avgiftsunntaket
er avgrenset til bare å gjelde disse tjenestene. Det utelukkes
derfor ikke at visse former for forebyggende og rehabiliterende
tjenester kan omfattes av unntaket for helsetjenester. Etter departementets
syn må det imidlertid stilles strenge krav til hvilke andre
tjenester som kan anses omfattet av unntaket for helsetjenester.
Viktige momenter vil da være om tjenesten utføres
av autorisert helsepersonell, om tilbudet også gis av det
offentlige helsevesenet m.v. Departementet vil vurdere behovet for å innta
de nærmere avgrensninger i forskrift. En slik forskrift
bør eventuelt utarbeides i samarbeid med helsemyndighetene.
Utvalget var i tvil om tannlegetjenester burde omfattes av et
unntak for helsetjenester. Det ble vist til at det som hovedregel
betales full pris for ordinær tannlegebehandling, og at
det ikke på samme måte som for andre helsetjenester
foreligger atypiske betalingsformer ved omsetning av denne type
tjenester. Hverken provenymessige eller avgiftstekniske forhold
kunne derfor etter utvalgets mening begrunne et unntak. Utvalget
kom likevel til at tannlegetjenester burde unntas på samme
måte som andre helsetjenester. Det ble bl.a. vist til at
det i visse situasjoner kan oppstå avgiftstekniske problemer
og at slike tjenester er unntatt i andre land.
Departementet er av den oppfatning at tannlegetjenester etter
sin art naturlig bør falle inn under et unntak for helsetjenester.
Selv om det som hovedregel betales full pris, kan ikke dette i avgjørende
grad begrunne at slike tjenester trekkes inn under avgiftsområdet
mens helsetjenester generelt holdes utenfor. Avgiftsmessig må tannlegetjenester
likestilles med andre helsetjenester, uten hensyn til om dette tjenesteområdet
isolert sett er egnet for avgiftsplikt. Høringsinstansene
gir også sin tilslutning til en slik vurdering. Departementet
viser til at også Danmark, Sverige og Finland har unntatt
tannlegetjenester.
Departementet er enig med utvalget i at ambulansetjenester bør
unntas fra avgiftsområdet. Dette er nær tilknyttet
kjerneområdet av helsetjenester, og bør settes
i den samme avgiftsmessige stilling som disse helsetjenestene.
Ambulansetjenester utføres både av det offentlige helsevesen
og av private. Et unntak vil derfor føre til at enkelte
private transportører kan få virksomhet både
innenfor og utenfor avgiftsområdet. Selv om dette avgiftsteknisk
sett er uheldig, kan det etter departementets syn likevel ikke føre
til noen annen vurdering av ambulansetjenester.
Etter de svenske og finske avgiftsbestemmelsene er unntaket for
ambulansetjenester begrenset til syketransport med transportmiddel
som er særskilt innrettet for slik transport. Med syketransport
menes transport til/fra sykehus eller lege av personer
som er i en slik tilstand at det er nødvendig å benytte
et transportmiddel som er særskilt innrettet for dette
formål. Etter departementets syn gir de svenske og finske
bestemmelsene en hensiktsmessig avgrensning. Dette betyr at unntaket
for ambulansetjenester vil gjelde for transport i forbindelse med
bl.a. sykdom, skade og uførhet til/fra sykehus
eller lege i transportmiddel særskilt innrettet for slik
transport, eksempelvis ambulansebil, -båt eller luftambulanse.
Departementets forslag til unntak for omsetning av helsetjenester,
herunder ambulansetjenester, fremgår av forslag til ny § 5
b første ledd nr. 1 første punktum.
Utvalget tok ikke stilling til om tjenester utført av tannteknikere
burde omfattes av unntaket for helsetjenester. Etter gjeldende bestemmelser
faller slike tjenester utenfor avgiftsområdet på samme
måte som tannlegetjenester. Videre er det bestemt i merverdiavgiftsloven § 5
første ledd nr. 1 bokstav b at omsetning fra bl.a. tannteknikere
av varer som brukes i syke- og tannpleien skal være unntatt
fra avgiftsplikt.
Dersom det gis unntak for tannlegetjenester, men ikke for tjenester
utført av tannteknikere, vil dette føre til en økt
avgiftsbelastning for tannlegene. Den avgiften som beregnes på tanntekniske
varer og tjenester kan ikke føres til fradrag, og vil derfor
bli innkalkulert i prisen til forbruker. Etter departementets syn
bør tjenester utført av tannleger og tannteknikere
stilles avgiftsmessig likt. Det er svært nær sammenheng
mellom disse ytelsene. Også i Sverige, Danmark og Finland
er omsetning av varer og tjenester fra tannteknikere unntatt fra
avgiftsplikt. Departementets forslag om unntak for tanntekniske
tjenester fremgår av forslag til ny § 5
b første ledd nr. 1 annet punktum. Unntaket som gjelder
for omsetning fra tannteknikere av varer foreslås videreført,
med en presisering om at unntaket gjelder egne fremstilte tanntekniske
produkter, jf. forslag til endring i § 5 første
ledd nr. 1 bokstav b.
Prøvetaking og analyse som foretas av lege som ledd
i behandlingen er unntatt fra avgiftsplikt etter gjeldende bestemmelser.
Departementet legger til grunn at slik prøvetaking m.v.
omfattes av forslaget om unntak for helsetjenester. Prøvetaking/analyse foretatt
av mikrobiologiske laboratorier m.v. er innenfor avgiftsområdet
etter gjeldende rett, men er unntatt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 70.
Etter departementets mening bør unntaket videreføres
også i den utstrekning de nevnte laboratorier m.v. ikke
er omfattet av folketrygdlovens refusjonsbestemmelser.
På samme måte som utvalget, legger departementet
til grunn at det fortsatt må foretas en avgrensing mot
avgiftspliktig skjønnhetspleie. Videre vil generell avgiftsplikt
på omsetning av tjenester føre til at en rekke
tjenester som i dag ikke er avgiftspliktige blir trukket inn under
avgiftsområdet. Noen av disse tjenestene vil grense inn
på helseområdet, slik at det kan oppstå nye
avgrensingsspørsmål. Av slike tjenester kan nevnes
ytelser i regi av treningsinstitutter/helsestudioer, solstudioer,
slankeinstitutter m.v. Departementet er av den oppfatning at slike
tjenester i utgangspunktet ikke vil omfattes av det foreslåtte
unntaket for helsetjenester.
Departementet antar at varer og tjenester som leveres som et
naturlig ledd i en helsetjeneste, og hvor leveringen skjer fra den
som yter helsetjenesten, i utgangspunktet bør unntas fra
avgiftsplikt, jf. forslag til ny § 5 b annet ledd
første punktum. Som eksempel kan nevnes servering til pasienter
i private og offentlige sykehus og omsetning av bandasjer, proteser
og lignende fra behandlende lege. Forslaget til ny § 5
b annet ledd første punktum vil også omfatte gjeldende unntak
i merverdiavgiftsloven § 5 første ledd
nr. 1 bokstav b for omsetning fra leger og tannleger av varer som
brukes i syke- og tannpleien. Denne del av § 5 kan
derfor oppheves. Bestemmelsen opprettholdes imidlertid for øvrig
med en presisering når det gjelder omsetning fra tannteknikere
av varer som brukes i tannpleien, jf. foran.
Ordinær omsetning av varer og tjenester ellers fra helseinstitusjoner
m.v., vil ikke omfattes av avgiftsunntaket. Således vil
bl.a. varesalg fra kiosk og servering i kafeteriaer være
avgiftspliktig. Noe annet vil kunne virke konkurransevridende og
svekke nøytraliteten i systemet.
Utleie av arbeidskraft er foreslått innenfor avgiftsområdet,
jf. kapittel 6.2.7 i proposisjonen. Departementet er av den oppfatning
at utleie av helsepersonell bør være unntatt i
den grad arbeidstakeren utfører tjenester av en art som
ikke utløser plikt til å beregne avgift ved omsetning
fra leietaker, jf. forslag til ny § 5 b annet
ledd annet punktum. Dette innebærer at utleie til et sykehus
og lignende av leger, sykepleiere og annet helsepersonell som skal
utføre behandlings- og pleietjenester vil falle utenfor
avgiftsområdet, mens utleie av personell som skal utføre
vakttjenester, rengjøring m.v. vil være avgiftspliktig.
Departementet viser til forslag til ny § 5
b første ledd nr. 1 og annet ledd, samt forslag til endring
i § 5 første ledd nr. 1 bokstav b i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, slutter seg til Regjeringens forslag til ny § 5
b første ledd nr. 1 og annet ledd, samt forslag til endring
i § 5 første ledd nr. 1 bokstav b i merverdiavgiftsloven.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer går imot
alle realitetsendringer i mva, jf. forslag under avsnitt 1, og ser
derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens forslag
om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
Sosiale tjenester omfatter virksomhet både i og utenfor
institusjon, og tjenesteytingen kan være organisert både
i offentlig og privat regi. Som eksempler på hva som er å anse
som sosiale tjenester kan nevnes pass av barn i kommunale og private
barnehager, omsorgs- og pleietjenester i aldershjem og i barne-
og ungdomsinstitusjoner, ulike avlastnings- og støttetiltak
i hjemmene (eksempelvis hjemmehjelp og husmorvikar), samt privat
dagmammavirksomhet.
Departementet legger til grunn at svært mange sosiale
tjenester, både i og utenfor institusjon, ytes gratis av
det offentlige. Fordi kravet til omsetning ikke er oppfylt, er det
heller ikke aktuelt å beregne merverdiavgift i disse tilfellene.
Det eksisterer imidlertid også flere ulike betalingsordninger
for sosiale tjenester. For enkelte tjenester kan kommunen pålegge
den som mottar tjenesten å dekke kostnadene helt eller
delvis. Nivået på egenbetalingen varierer imidlertid
fra kommune til kommune og også etter brukerens inntekt.
Det er således et vidt spekter av ulike betalingsordninger
for de sosiale tjenestene. Når mottakeren av den sosiale
tjenesten betaler en større eller mindre egenandel, foreligger
det omsetning i merverdiavgiftslovens forstand.
Som påpekt av utvalget må det antas at avgiftsplikt
knyttet til betaling av egenandel i de tilfeller hvor dette oppkreves,
ikke vil føre til økt proveny. Videre vil avgift
på egenbetalingen forsterke den ulikhet som allerede eksisterer
mellom de forskjellige brukere som følge av at det kreves
ulik betaling for de samme tjenestene. Det er således både
provenymessige grunner og atypiske oppgjørsformer som taler
for unntak fra en generell avgiftsplikt.
Departementet slutter seg således til de vurderinger
som er gjort av utvalget og finner at sosiale tjenester bør
unntas fra avgiftsområdet.
Det er et viktig prinsipp i merverdiavgiftssystemet at like ytelser
skal underlegges den samme avgiftsmessige behandling. Det bør
derfor ikke ha noen avgiftsmessig betydning hvem som utfører
tjenesten, eller om det kreves full eller delvis betaling. Etter
departementets mening fører dette til at et unntak for
sosiale tjenester må gjelde både for tjenester
i offentlig og privat regi, og uten hensyn til om det betales en
egenandel eller om det betales full pris. Dette innebærer
at private institusjoner, f.eks. et privat pleiehjem for eldre vil
omfattes av unntaket på samme måte som liknende
institusjoner drevet av det offentlige. Likeledes bør private
barnehager og daghjem gis den samme avgiftsmessige status som offentlige
barnehager.
Etter departementets mening, kan et generelt unntak for sosiale
tjenester ikke begrenses til sosiale tjenester omfattet av sosialtjenesteloven
og heller ikke baseres på en uttømmende oppregning
av hvilke konkrete tjenester som skal omfattes av unntaket. I likhet med
utvalget, antar departementet at eventuelle avgrensinger av området
for sosiale tjenester bør kunne avgjøres etter
en konkret vurdering. Departementet vil også vurdere behovet
for en forskrift som nærmere avgrenser unntaket. Departementets
forslag til unntak for sosiale tjenester fremgår av forslaget
til ny § 5 b første ledd nr. 2.
Departementet vil presisere at det er brukernes betaling av egenandeler,
det vil si betalingen for en sosialtjeneste, som er foreslått
unntatt fra avgiftsplikt. Om det offentlige f.eks. organiserer og
betaler transport av eldre og syke, vil dette ikke ha avgiftsmessig
betydning for den næringsdrivende som utfører
transporttjenesten. Fordi persontransport foreslås som
en avgiftspliktig tjeneste, blir denne tjenesten uansett avgiftspliktig,
selv om ytelsen kan karakteriseres som en sosialtjeneste i forhold
til brukerne.
Utvalget har uttalt at et unntak for sosiale tjenester kan skape
avgrensingsproblemer i forhold til andre avgiftspliktige tjenester.
Dette gjelder særlig dersom disse tjenestene inngår
i en sosialtjeneste, og av denne grunn blir omfattet av unntaket.
Også enkelte høringsinstanser har understreket
behovet for en nærmere avgrensing av hva som skal omfattes
av det foreslåtte unntaket.
Departementet vil bemerke at sosiale tjenester også etter
gjeldende bestemmelser faller utenfor avgiftsområdet og
at det i praksis ikke har vist seg særlig problematisk å avgrense
dette mot avgiftspliktige tjenester. Det vises i denne forbindelse
til fremstillingen ovenfor av gjeldende rett, hvor det fremgår
at det bare i et fåtall enkelttilfeller, etter en helt
konkret vurdering, er gitt fritak for avgiftspliktige ytelser i
tilknytning til sosialtjenester. Det er f.eks. lagt til grunn at frisørtjenester
er avgiftspliktig selv om tjenesten utføres i et aldershjem.
Departementet er av den oppfatning at en unntaksbestemmelse for
sosiale tjenester ikke i stor grad vil endre gjeldende praksis på området.
Den relativt strenge praksis som eksisterer på grunn av
hensynet til konkurransenøytralitet i systemet, vil, etter
departementets syn, kunne overføres til de nye områdene
som blir avgiftspliktige etter omleggingen. På samme måte som
etter dagens bestemmelser, vil det i utgangspunktet ikke kunne anses
som en sosial tjeneste når en sosialinstitusjon omsetter
varer og tjenester som isolert sett er avgiftspliktige. En annen
forståelse vil kunne føre til konkurransevridning
i forhold til de næringsdrivende som omsetter de samme
varer eller tjenester.
Som for helsetjenester antar departementet imidlertid at varer
og tjenester som leveres som et naturlig ledd i en sosial tjeneste,
og hvor leveringen skjer fra den som yter den sosiale tjenesten,
bør unntas fra avgiftsplikten, f.eks. kost og losji i et
aldershjem. Servering fra en kafeteria eller lignende i en institusjon
med alminnelig adgang for offentligheten, ordinært varesalg
fra kiosk, samt omsetning av hårpleietjenester, blir imidlertid
avgiftspliktig.
Utleie av arbeidskraft faller inn under det avgiftspliktige området,
jf. kapittel 6.2.7 i proposisjonen. Når det gjelder utleie
av arbeidskraft til sosiale institusjoner bør slik utleie
være unntatt i den grad arbeidstakeren utfører
tjenester av en art som omfattes av unntaket ved omsetning fra leietaker,
jf. forslag til ny § 5 b annet ledd annet punktum.
Således vil f.eks. utleie til et aldershjem av leger, hjelpepleiere
og annet helsepersonell som skal utføre behandlings- og
pleietjenester falle utenfor avgiftsområdet, mens utleie
av personer som skal utføre rengjøringstjenester
vil være avgiftspliktig.
Departementet viser til forslag til ny § 5
b første ledd nr. 2 og annet ledd i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, slutter seg til Regjeringens forslag til ny § 5
b første ledd nr. 2 og annet ledd i merverdiavgiftsloven.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer viser til at disse
medlemmer går imot alle realitetsendringer i mva,
jf. forslag under avsnitt 1, og ser derfor ingen grunn til å stemme
for Regjeringens forslag om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
Som nevnt dekker undervisningssektoren et meget vidt område.
Undervisning skjer i både offentlige og private grunnskoler,
videregående skoler og høyskoler samt i universiteter
og folkehøgskoler. Videre gis fagopplæring i arbeidslivet,
etatsopplæring og voksenopplæring av det offentlige,
av studieforbund og gjennom fjernundervisningsinstitusjoner. I tillegg til
slik undervisning i tradisjonelle skolefag og yrkesfaglig undervisning,
er det også et vidt spekter av fritidsrettet undervisning
i f.eks. danseskoler, rideskoler og skiskoler.
Departementet legger til grunn at det for hovedtyngden av undervisningstjenester
ikke betales vederlag. Det vil derfor ikke foreligge avgiftsplikt
for disse tjenestene fordi kravet til omsetning, ytelse mot vederlag,
ikke er oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 3.
Når kostnadene derimot bare delvis dekkes av det offentlige,
og eleven betaler for en del av undervisningen, foreligger det i
merverdiavgiftslovens forstand omsetning. For at slik undervisning
ikke skal bli avgiftspliktig, må det gis et særskilt
unntak i loven. Det samme gjelder selvsagt også for den
undervisningen som fullt ut betales av eleven.
Utvalget har foreslått at privat undervisning som har
paralleller innen det offentlige skoleverk unntas fra avgiftsplikt
og viser herunder til de alminnelige prinsipper om at like leveranser
og likeartet forbruk bør ha lik avgiftsbelastning. Departementet
vurderer dette på samme måte som utvalget. På denne
bakgrunn foreslås det at undervisning ved private grunnskoler
og videregående skoler samt private høyskoler holdes
utenfor avgiftsområdet. Det er heller ingen av høringsinstansene
som går imot at dette.
For annen undervisning enn den som har klare paralleller innen
det offentlige skoleverket, satte utvalget et skille mellom kompetansegivende
undervisning og undervisning som skal dekke personlige behov (fritidsrettet
undervisning). Etter utvalgets syn måtte undervisning som
er kompetansegivende anses som en investering, mens undervisning
som skal dekke personlige behov måtte anses som forbruk.
Det ble også vist til at kompetansegivende undervisning
etter sin art kan likestilles med undervisning i det offentlige og
private skoleverket, mens dette ikke i samme grad kan gjøres
for den fritidsrettede undervisningen.
De fleste høringsinstansene gikk imot utvalgets forslag
på dette punkt. Det ble anført at forslaget ville føre
til flere betydelige avgrensingsproblemer og at det ville by på vanskeligheter å avgjøre
om undervisningen var kompetansegivende eller fritidsrettet. Videre
ville en slik avgrensing også føre til at en rekke utdanningsinstitusjoner
fikk omsetning både innenfor og utenfor avgiftsområdet,
slik at det måtte foretas fordeling av både inngående
og utgående avgift. Utvalgets forslag ville derfor føre
til både fortolkningsmessige og avgiftstekniske problemer.
Utvalget mente det ikke var en aktuell løsning å også unnta
den fritidsrettede undervisningen fra avgiftsplikt, idet dette typisk
måtte anses som forbruk som ut i fra hensynene til et konsekvent
avgiftssystem skulle avgiftsbelegges. Utvalget uttalte imidlertid samtidig
at forslaget ikke ga den beste avgiftstekniske løsningen,
bl.a. med hensyn til fordeling av inngående merverdiavgift
på fellesanskaffelser. Utvalget fant likevel at en annen
avgrensing kunne føre til konkurransevridning, bl.a. dersom
institusjoner som både har kompetansegivende og fritidsrettet
undervisning unntas, mens institusjoner som utelukkende driver fritidsrettet
undervisning trekkes inn under avgiftsområdet. Av denne
grunn kunne det, etter utvalgets mening, ikke gis unntak for institusjoner
som gir begge undervisningstyper.
Departementet finner, i likhet med de fleste høringsinstansene,
at utvalgets forslag vil reise både fortolkningsmessige
og avgiftstekniske problemer av betydelig omfang.
Et avgiftssystem som er basert på generell avgiftsplikt
har som utgangspunkt at alt forbruk skal avgiftsbelegges. Det er
således unntakene som skal begrunnes. Selv om det kan fremstå som
den prinsipielt mest riktige løsning å trekke
den fritidsrettede undervisningen inn under avgiftsområdet,
er departementet likevel i tvil om utvalgets forslag er hensiktsmessig.
Som påpekt av Skattedirektoratet har utvalget ikke gitt
annen definisjon av hvilken undervisning som skal anses som kompetansegivende
enn at det må gjelde undervisning som tar sikte på å gi
yrkesmessig eller faglig kompetanse. Departementet er av den oppfatning
at det vil kunne by på store problemer å fastslå den
avgiftsmessige status for de enkelte undervisningstjenestene. Dette
kan føre til stor usikkerhet om regelverket. En rekke av
høringsinstansene har også hatt sterke innvendinger
mot en slik avgrensing.
Selv om det skulle være mulig å gi tilfredsstillende
bestemmelser for avgrensingen av hvilke tjenester som er avgiftspliktige,
vil mange undervisningsinstitusjoner få omsetning både
innenfor og utenfor avgiftsområdet. Både for avgiftsmyndighetene
og de avgiftspliktige vil dette reise kompliserte spørsmål
om fordeling av både inngående og utgående
avgift.
Departementet legger til grunn at hovedtyngden av undervisningstjenester
vil være unntatt fra avgiftsplikt fordi det ikke foreligger
omsetning. Likeartede tjenester som omsettes mot vederlag bør
da også unntas fra avgiftsområdet. Som nevnt vil
det oppstå en rekke problemer ved å gjøre
en mindre del av undervisningstjenestene avgiftspliktige. Det kan
derfor fremstå som den beste løsningen å holde
alle slike tjenester utenfor avgiftsområdet. Departementets
vil derfor foreslå at unntaket for undervisningstjenester
i all hovedsak gjøres generell og uavhengig av om undervisningen
er kompetansegivende eller fritidsrettet. Forslag til unntak for
undervisningstjenester fremgår av forslag til ny § 5
b første ledd nr. 3 første punktum.
Etter departementets oppfatning er det imidlertid ett område
innen undervisningssektoren som er godt egnet for avgiftsplikt.
I likhet med utvalget legger departementet vekt på at ordinær
kjøreopplæring drives på rent forretningsmessig
basis. Det foreligger således ingen særskilte
forhold som kan begrunne et unntak for slike tjenesteytelser.
I høringsuttalelsen fra Autoriserte Trafikkskolers Landsforbund
er det bl.a. vist til at det særlig for opplæring
til mopedførerbevis, foregår noe undervisning innen
skoleverket. Departementet finner at dette forholdet representerer
en så begrenset del av kjøreopplæringen
at det ikke kan vektlegges ved vurderingen av avgiftsplikt for kjøreopplæring.
Etter utvalgets forslag vil kjøreopplæringen
dels bli liggende utenfor dels innenfor avgiftsområdet.
Departementet finner det ikke hensiktsmessig slik utvalget foreslo å sette
et avgiftsmessig skille mellom kompetansegivende og fritidsrettet
undervisning. Dette betyr at all kjøreopplæring
foreslås trukket inn under avgiftsområdet, jf.
forslag til ny § 5 b første ledd nr.
3 annet punktum. Dette innebærer at det ikke vil oppstå problemer
med hensyn til fordeling av inngående avgift.
Etter dagens bestemmelser gis det kun fradrag for merverdiavgift
for personkjøretøyer til bruk i yrkesmessig utleievirksomhet.
Departementet foreslår at bestemmelsen endres slik at det
også gis rett til fradrag på anskaffelse og drift
av personkjøretøyer til bruk i kjøreopplæring,
jf. forslag til endring i § 22 første
ledd nr. 3. Departementet finner i denne forbindelse også grunn
til å bemerke at merverdiavgift på kjøreopplæring
som er til bruk i en avgiftspliktig virksomhet, f.eks. opplæring
til førerkort til lastebil, vil gi rett til fradrag for
inngående avgift etter de alminnelige bestemmelser.
Som følge av at kjøreskolene i dag er utenfor
merverdiavgiftsområdet, vil de isolert sett få lavere
kostnader som følge av et de kan trekke fra inngående merverdiavgift
på personkjøretøyer og andre merverdiavgiftspliktige
anskaffelser. Denne kostnadslettelsen utgjør anslagsvis
en andel av omsetningen som er mindre enn 3 pst. Prisøkningen
kan bli opp mot 20 pst. hvis kostnadene overveltes i sin helhet
i prisene. De fleste av kjøreskolenes kunder er privatpersoner
som ikke har fradragsrett for merverdiavgift ved kjøp av kjøreopplæringstjenester.
Merverdiavgiften kan derfor ikke overveltes i prisen til kundene
uten at det får betydning for etterspørselen.
Det kan være grunn til å anta at kostnadsøkningen
ikke fullt ut veltes over i prisene slik at prisøkningen
kan bli mindre noe enn 20 pst. Merprovenyet fra merverdiavgift på kjøreskoleopplæring
kan anslås til i underkant av 300 mill. kroner.
Departementet antar for øvrig at det kan oppstå visse
avgrensingsproblemer mot økonomiske og administrative tjenesteytelser
som er foreslått avgiftspliktige. Det må bero
på en konkret vurdering om den tjenesten som omsettes er
en undervisningstjeneste eller en annen tjeneste som er avgiftspliktig.
Det legges til grunn at f.eks. tjenester som består i kursing,
veiledning m.v. av ansatte i tilknytning til omorganisering av bedrifter
samt analyser og vurderinger i tilknytning til konkrete prosjekter
for bedrifter m.v., ikke kan anses som undervisningstjenester. Departementet
vil videre påpeke at det heller ikke kan anses som en undervisningstjeneste
når det foretas opplæring i tilknytning til salg
av varer eller tjenester og opplæringen må anses
som en omkostning for selger ved oppfyllelsen av avtalen.
Departementet foreslår at også andre tjenester
og varer som leveres som et naturlig ledd i en undervisningstjeneste
bør unntas fra avgiftsplikten, jf. forslag til ny § 5
b annet ledd. Eksempelvis vil unntaket kunne omfatte overnatting
og servering til elever i en internatskole. Unntaket vil imidlertid
ikke gjelde for omsetning fra en undervisningsinstitusjon av skrivemateriell,
kioskvarer m.v.
Utleie av arbeidskraft faller inn under det avgiftspliktig området,
jf. kapittel 6.2.7. Departementet er av den oppfatning at utleie
av lærere, instruktører m.v. bør være
unntatt i den utstrekning arbeidstakeren utfører tjenester
av en art som ikke utløser plikt til å beregne
avgift ved omsetning fra undervisningsinstitusjonen, jf. forslag
til ny § 5 b annet ledd annet punktum. Dette innebærer
at utleie til f.eks. en skole av lærere, instruktører
m.v. som skal undervise vil falle utenfor avgiftsområdet,
mens utleie av personell som skal utføre vedlikehold, rengjøring
m.v. vil være avgiftspliktig.
Departementet viser til forslag til ny § 5
b første ledd nr. 3 og annet ledd i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, slutter seg til Regjeringens forslag til ny § 5
b første ledd nr. 3 og annet ledd i merverdiavgiftsloven.
Når det gjelder fradragsretten for personkjøretøy som
anskaffes som driftsmiddel i kjøreopplæring, viser flertallet til
respektive merknader i avsnitt 2.3.6.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer viser til at disse medlemmer
går imot alle realitetsendringer i mva, jf. forslag under
avsnitt 1, og ser derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens
forslag om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
Departementet mener i utgangspunktet at finansielle tjenester
bør omfattes av merverdiavgiftsplikten. Dette er en sektor
hvor det skapes betydelige merverdier. Et unntak for slike tjenester
kan medføre kumulasjon av avgift ved omsetning til næringsdrivende,
og derved svekke merverdiavgiftssystemets nøytralitet. Et
unntak for finansielle tjenester skaper dessuten avgrensingsproblemer.
Departementet foreslår likevel, i likhet med utvalget,
et avgrenset unntak for finansielle tjenester. De fleste andre OECD-land
som det er naturlig å sammenligne Norge med, har unntak
for finansielle tjenester. Unntaket er som regel avgrenset mot tjenester av
generell administrativ, økonomisk og juridisk art. Mange
av virksomhetene innen denne sektoren har derfor delt virksomhet
med omsetning som er unntatt og omsetning som er merverdiavgiftspliktig.
Unntaket anses prinsipielt som uheldig. Det pågår
derfor et arbeid både i regi av EU og OECD for å se
nærmere på merverdiavgift i denne sektoren. Norge
deltar i dette arbeidet og følger utviklingen nøye.
Innføringen av et eventuelt unntak for omsetning av finansielle
tjenester i Norge, vil ha direkte sammenheng med det internasjonale
arbeidet, og er derfor også for Norges del i utgangspunktet
av midlertidig art.
Departementet mener på denne bakgrunn i første rekke
at finansieringstjenester, som f.eks. kredittytelser og innskuddstjenester
bør unntas. I tillegg foreslås det at forsikringstjenester
unntas. Departementet viser til at det er problematisk å finne
frem til et egnet beregningsgrunnlag for merverdiavgiften for disse
tjenestene.
Når det gjelder merverdien som skapes gjennom finansieringstjenester
vil den for en stor del ligge «skjult» i rentegodtgjørelsen,
netto renteinntekter, som finansinstitusjonen opparbeider. Rentegodtgjørelse
som oppkreves ved kredittytelser er delvis vederlag for
kreditten, for å utsette forbruket, delvis vederlag
for risiko og inflasjon og delvis vederlag for selve tjenesteytelsen.
Siden merverdiavgiften skal være en avgift på forbruk
av varer og tjenester, kan derfor rentegodtgjørelsen ikke
uavkortet benyttes som beregningsgrunnlag for merverdiavgiften.
Det er kun den delen som representerer vederlag for selve tjenesteytelsen
som vil være aktuell å avgiftsbelegge hvis avgiftsplikt
skal innføres på slike tjenester. Det foreslås
imidlertid ikke at leasing skal unntas som en finansiell tjeneste.
Etter gjeldende rett anses leasing som en utleietjeneste og er avgiftspliktig
når den er knyttet til varer. Departementet kan ikke se
et behov for endring av gjeldende rett på dette området.
Det vises til forslag til ny § 5 b første
ledd nr. 4 bokstav b.
På tilsvarende måte som for finansieringstjenester består
forsikringspremien for forsikringstjenestene også av komponenter
som ikke kan sies å være knyttet til forbruk.
Forsikringspremien skal dekke både risiko for utbetaling
ved at forsikringstilfellet inntreffer og forsikringsselskapets
administrasjonskostnader og fortjeneste. Bare administrasjonskostnader
og fortjeneste kan anses å være tilknyttet forbruk.
Unntaket for forsikringstjenester vil i utgangspunktet omfatte livs-, skade-
og kredittforsikringer. Det vises til forslag til ny § 5
b første ledd nr. 4 bokstav a.
Tjenester hvor det oppkreves gebyrer kan i utgangspunktet rent
avgiftsteknisk være egnet for å avgiftsberegning.
Dette gjelder i første rekke ved utførelse av
betalingsoppdrag knyttet til kontohold og lignende, samt garantistillelse
m.v. En ensidig innføring av merverdiavgift på gebyrbelagte
tjenester vil, på den annen side, innebære at
det oppstår et sterkt incitament til å dekke kostnadene
gjennom f.eks. rentegodtgjørelsen istedenfor gjennom gebyrer.
Slike tjenester er også unntatt i de fleste land det er
naturlig for Norge å sammenligne seg med. Det foreslås
derfor at også slike tjenester unntas, jf. forslag til
ny § 5 b første ledd bokstav c.
Omsetning av finansielle instrumenter og andre selskapsandeler
foreslås også unntatt fra merverdiavgiftsplikten.
Aksjer, obligasjoner og lignende anses ikke for varer med mindre
de omsettes som trykksaker, og er således unntatt fra avgiftsplikt
i dag. Departementet anser det hensiktsmessig å videreføre
dette unntaket fra merverdiavgiftsplikt. Finansielle instrumenter
er definert i verdipapirhandelloven § 1-2 annet ledd.
Eksempler på slike er aksjer og andre omsettelige verdipapirer,
verdipapirfondsandeler og såkalte derivater som opsjoner
på kjøp og salg av f.eks. aksjer m.v. Andre selskapsandeler,
f.eks. andeler i kommandittselskap og ansvarlige selskap, anses
ikke som finansielle instrumenter etter verdipapirhandelloven, men
bør likestilles i avgiftsmessig sammenheng. Et unntak som
foreslått, skal imidlertid ikke gjelde for omsetning av
verdipapir som gir rettigheter i fast eiendom. Avgiftspliktens rekkevidde
for slike verdipapir er nærmere behandlet under kapittel
7.2.12 om fast eiendom. Departementet viser til forslag til ny § 5
b første ledd nr. 4 bokstav e.
Det foreslås også en videreføring
av unntaket fra avgiftsplikt på omsetning av gyldige betalingsmidler, herunder
valuta. Sedler og mynter regnes kun som varer etter dagens varedefinisjon
når de skal tjene som samlerobjekter, men også disse
er unntatt fra avgiftsplikt i henhold til merverdiavgiftsloven § 2
tredje ledd, jf. § 5 første ledd nr. 6
bokstav b. Som betalingsmidler regnes pengesedler og mynter samt
innskudd og kreditt på konto i en finansinstitusjon som
kan disponeres ved bruk av betalingsinstrumenter som sjekk, giroblankett,
betalingskort m.v., jf. finansavtaleloven § 12.
Unntaket foreslås gjennomført ved at ordlyden
i dagens § 5 første ledd nr. 6 bokstav
b blir ny § 5 nr. 3 og omhandler sedler og mynter
som skal tjene som samlerobjekt, mens forslag til ny § 5
b første ledd nr. 4 bokstav d unntar alle gyldige betalingsmidler.
Storvik-utvalget har som nevnt under kapittel 7.2.5.3 i proposisjonen
foreslått unntak også når det gjelder
meglertjenestene innen denne sektoren, slik som forsikringsmegling,
låneformidling, valutamegling og meglertjenester
ved salg av finansielle instrumenter som aksjer (investeringstjenester)
og andre selskapsandeler. Det skal bemerkes at enkelte begreper
og en del av lovgivningen som regulerer bank og finans har blitt
endret siden Storvik-utvalgets utredning ble gitt i 1990. Forsikringsmegling
og låneformidling er mellommannsvirksomhet ved ytelse av kreditt
og salg av forsikringer. Valutamegling er i første rekke å formidle
valutaspotkontrakter. Megling ved salg av finansielle instrumenter,
i verdipapirhandelloven § 1-2 benevnt som investeringstjenester,
er bl.a. mottak og formidling av ordre på vegne av investor
i forbindelse med f.eks. aksjer, opsjoner og terminer. Videre omfattes
såkalt aktiv forvaltning, hvor megler har fullmakt til å foreta
handler på vegne av investor uten dennes fullmakt i det
enkelte tilfellet. Også garantistillelse ved fulltegning
av emisjoner og markedsføring av finansielle instrumenter
anses som investeringstjeneste. Om megling ved omsetning av andre
selskapsandeler enn aksjer benyttes begrepet prosjektmegling. Dette
er tjenester som ikke omfattes av verdipapirhandellovens begrep
investeringstjenester, men som for øvrig ligner hverandre
som tjenestetype.
Storvik-utvalget påpekte at det for en del av disse tjenestene
var en så nær sammenheng mellom hovedytelsene
som ble foreslått unntatt at det talte for et unntak også for
meglertjenestene. Det ble også vist til at slike tjenester
er unntatt i andre land, og at ensidig norsk avgiftsplikt kunne
medføre en uakseptabel konkurransesituasjon for norske
aktører. Departementet ser også at når
det gjelder f.eks. aksjemegling kan det være hensiktsmessig å avgiftsmessig
sett likebehandle egenkapitalfinansiering, det vil si finansiering
gjennom å hente inn egenkapital i aksjemarkedet, og fremmedkapitalfinansiering,
som bl.a. er kredittytelser. Et unntak for kredittytelser kan derfor
tale for at også aksjemegling unntas. En avgiftsplikt på meglertjenester ved
salg av f.eks. finansielle instrumenter kan også skape
omgåelsesproblemer og avgrensingsproblemer knyttet til
meglerforetakenes ulike former for egenhandel.
Departementet vil samtidig bemerke at det oppkreves gebyrer og
kurtasjer for alle disse meglertjenestene. Det foreligger derfor
et beregningsgrunnlag for merverdiavgift. Departementet ser således
at det er mulig å innføre avgiftsplikt på meglertjenestene.
Departementet vil av den grunn se nærmere på spørsmålet
om å innføre avgift på slike meglertjenester.
Ved en slik vurdering vil det også bli vurdert andre former for
avgift enn merverdiavgift. Inntil dette spørsmålet er
vurdert nærmere foreslår departementet at unntaket for
finansielle tjenester også omfatter meglertjenester knyttet
til de hovedytelsene som foreslås unntatt, det vil si meglertjenester
knyttet til forsikring, finansiering, omsetning av betalingsmidler
og omsetning av finansielle instrumenter m.v.
Et slikt midlertidig unntak bør etter departementets
syn også omfatte forvaltning av verdipapirfond. Departementet
antar at det vil være uheldig å behandle dette
annerledes enn aktiv forvaltning. I et verdipapirfond vil det være
flere investorers midler som forvaltes og investorene eier andeler
i fondet. Disse forskjellene er etter departementets syn ikke tilstrekkelig til å begrunne
ulik avgiftsmessig behandling. Det vises til forslag til ny § 5
b første ledd nr. 4 bokstav f.
Unntaket for de finansielle tjenestene vil måtte avgrenses
mot tjenester som kan sies å være rene tjenester
av administrativ, økonomisk og juridisk art som bl.a. forvaltning
og forvaring, hvor de samme hensyn som taler for unntak ikke gjør
seg gjeldende. Selv om det kan medføre at en del virksomheter
innen denne sektoren vil få omsetning som både
er avgiftspliktig og unntatt fra avgiftsplikt, såkalt delt
virksomhet, må hensynet til konkurransenøytralitet
her veie tyngre. En slik avgrensing vil også i stor grad
være sammenfallende med avgrensingen etter EFs sjette avgiftsdirektiv.
Det vil eksempelvis medføre avgiftsplikt på bankers
utleie av bankbokser. Dagens unntak i merverdiavgiftsloven § 5
nr. 3 foreslås derfor opphevet. Det vises til kapittel
7.2.12 i proposisjonen. Forvaltningstjenester hvor f.eks. tjenesteleverandøren forestår
generell administrasjon av formuesposter for andre ved f.eks. å besørge
oppgjør for aksjeutbytte, innløsning av obligasjoner
og lignende, vil derfor heller ikke omfattes av unntaket. Tilsvarende
vil generell forretningsførsel for gårdeiere m.v.,
hvor tjenesteleverandøren forestår regnskapsførsel
e.l. for oppdragsgiver, bli avgiftspliktig uavhengig av hvem som
utfører oppdraget.
Avgrensingen av unntaket vil videre innebære at omsetning
f.eks. av tjenester som gjelder rådgiving knyttet til kredittytelser
som ikke ytes samtidig med kredittytelsen, blir merverdiavgiftspliktig,
mens rådgiving i direkte forbindelse med en kredittytelse
vil bli avgiftsfri. Dette innebærer også at innkreving
av utestående fordringer utført av en annen en
den som har ytt kreditten vil være avgiftspliktig, f.eks.
inkassovirksomhet. Ved factoring vil også tjenester som
ikke knytter seg direkte til kredittytelsen bli avgiftspliktig.
For verdipapirforetak vil en slik avgrensing i stor utstrekning
innebære at de tjenestene verdipapirhandelloven § 8-1
omtaler som tilknyttede tjenester, vil bli omfattet av avgiftsplikten,
mens de tjenestene som er definert som investeringstjenester i samme
lov § 1-2 blir omfattet av unntaket.
Når det gjelder tjenester knyttet til Verdipapirsentralen
har departementet ikke funnet å kunne vurdere konsekvensene
av en merverdiavgiftsreform for registrering av finansielle instrumenter
på nåværende tidspunkt. Verdipapirregisterlovutvalget
har nylig lagt frem sin utredning, NOU 2000:10 Lov om registrering
av finansielle instrumenter. Utvalget foreslår endringer
som innebærer større fleksibilitet slik at det enkelte
register kan ha mulighet til å organisere virksomheten
på den måten registeret finner hensiktsmessig.
Blant annet foreslås det av utvalgets flertall at gjeldende
lovfestet krav til bruk av kontoførere ikke videreføres,
samt at dagens plikt til registrering etter gjeldende verdipapirsentrallov
oppheves. Også organiseringen av Børsens virksomhet
har vært vurdert av et utvalg, børslovutvalget,
som har avgitt sin innstilling i NOU 1999:3. Departementet mener
på denne bakgrunn at den nærmere avgiftsmessige
behandlingen av denne type virksomheter, bl.a. bør skje
på bakgrunn av en vurdering av de innstillinger som her
er avgitt. Det er også naturlig at dette området
vurderes opp mot unntaket fra generell avgiftsplikt for offentlig myndighetsutøvelse,
se kapittel 7.2.10 i proposisjonen. Departementet ser at det kan
bli en rekke andre tilfeller hvor det også kan oppstå avgrensingsspørsmål
som følge av et begrenset unntak for finansielle tjenester.
Det tas derfor sikte på å regulere rekkevidden
av unntaket for finansielle tjenester nærmere, eventuelt
i forskrift. Det vil i den forbindelse bli vurdert om det i større
grad kan gis en ytterligere presisering av hvilke tjenester som
er unntatt, og hvilke som vil bli avgiftspliktig innen denne sektoren.
Departementet presiserer at tjenester som i dag er merverdiavgiftspliktige
ikke vil bli omfattet av unntaket. Videre presiseres det at i utgangspunktet
vurderes den avgiftsmessige status for hver virksomhet isolert. En
underleverandør kan derfor omsette avgiftspliktige tjenester,
selv om tjenesten i et senere omsetningsledd vil være en
del av en avgiftsfri tjeneste. Det kan få betydning for
de tilfellene hvor en virksomhet outsourcer deler av virksomheten
til et eget selskap. Imidlertid kan en underleverandørs
tjeneste være av en slik karakter at den isolert sett er å anse
som en finansiell tjeneste som foreslås unntatt.
Departementet viser til forslag til ny § 5
b første ledd nr. 4 bokstav a-f og § 5
første ledd ny nr. 3 i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, slutter seg til Regjeringens forslag til ny § 5
b første ledd nr. 4 bokstav a-f og § 5
første ledd ny nr. 3 i merverdiavgiftsloven.
Når det gjelder Regjeringens forslag om å oppheve
dagens unntak i merverdiavgiftsloven § 5 nr. 3
vises til kapittel 3.2.11 nedenfor.
Flertallet tar til etterretning at det tas sikte
på å regulere rekkevidden av unntaket for finansielle
tjenester nærmere, eventuelt i forskrift.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer går imot
alle realitetsendringer i mva, jf. forslag under avsnitt 1, og ser
derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens forslag
om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
Kultur- og underholdningssektoren spenner over et stort og mangeartet
område, og det dreier seg om tjenester av svært
forskjellig karakter. Eksempelvis kan nevnes teater-, opera-, revy-,
kabaret- og sirkusforestillinger, konserter, biblioteker, museer
og annen utstillingsvirksomhet, dansearrangementer, tivoli og fornøyelsesparker
m.v. Departementet er enig med Storvik-utvalget i vurderingen av
at omsetning av tjenester innen kultur- og underholdningsområdet
i utgangspunktet er egnet for merverdiavgiftsplikt. Det vises til
at dette er tjenester som retter seg mot privat forbruk, og som
i stor grad omsettes mot vederlag.
Det er imidlertid i kapittel 7.1.3 i proposisjonen redegjort
for at hensynet til positivt proveny kan begrunne unntak for tjenesteområder
med omfattende offentlige støtteordninger. Innen kulturområdet
er det etablert en rekke statlige støtteordninger, spesielt innenfor
teater, opera og ballett, men også innen konserter, kino
og museer. Enkelte grupper innenfor tjenesteområdet er
avhengige av å motta offentlig støtte for å kunne
opprettholde driften. Andre mottar ikke offentlig støtte,
men dekker sine kostnader gjennom billettsalg og/eller
andre inntekter. Utvalget la til grunn at de offentlige støtteordningene
innenfor teater, opera og ballett er så omfattende at det
vil være hensiktsmessig å unnta disse områdene.
Unntaket ble også foreslått å omfatte
frie gruppers forestillinger og når kunstnere setter opp
en forestilling sammen.
Departementet er, i likhet med en rekke av høringsinstansene,
enig i at utvalgets forslag om utelukkende å holde teater,
opera, ballett og lignende sceneaktiviteter utenfor avgiftsområdet
vil føre til store avgrensingsproblemer. Konserter og artistopptredener har
mange fellestrekk med teater og lignende. Et skille i avgiftsplikten
mellom scenekunst på den ene side og konsert- og artistvirksomhet
på den andre, vil innebære kompliserte avgrensingsspørsmål.
Det vil f.eks. kunne oppstå avgrensingsproblemer ved avgjørelsen av
om enkelte musikaler og revyer skal regnes som teater og lignende
eller konserter. Det vil videre kunne oppstå avgrensingsproblemer
både med hensyn til hvilke tjenester som blir avgiftspliktige,
og i hvilken utstrekning det foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift.
Ved fellesanskaffelser til delt virksomhet ville det måtte
foretas fordeling av inngående avgift. Særlig
for arrangører av både teater og konserter i samme
lokale vil det kunne oppstå problemer med fordelingen av
inngående avgift på drift og vedlikehold av bygget
dersom konserter og teater avgiftsmessig skal behandles forskjellig.
Departementet finner på denne bakgrunnen at det vil
være vanskelig og uhensiktsmessig å ikke likebehandle
områdene teater, opera, ballett, konserter, kinoer og museer,
herunder gallerier. Både av hensyn til likebehandlingen,
de etablerte støtteordningene og på grunn av de
vanskelige avgrensingsspørsmålene en delvis avgiftsplikt
innenfor disse tjenesteområdene vil medføre, foreslår
departementet en avgiftsmessig likebehandling av de nevnte aktivitetene.
Departementet foreslår derfor at retten til å overvære
arrangementer innenfor disse tjenesteområdene generelt
unntas. Det vises til forslag til ny bestemmelse i merverdiavgiftsloven § 5
b første ledd nr. 5.
Departementet er enig med utvalget i at hensynet til konkurransenøytralitet
for øvrig tilsier at deler av underholdningssektoren i
størst mulig grad likebehandles med annen avgiftsbelagt
underholdningsvirksomhet som drives på mer forretningsmessig
basis uten noen særlige støtteordninger. Det foreslås
derfor ikke unntak for de delene av underholdningssektoren som drives
mer på forretningsmessig basis uten noen særlige
støtteordninger, og som skiller seg fra ovennevnte aktiviteter.
Dette kan f.eks. være artistopptredener som sirkus og tivoli
m.v., eller annen underholdning som i fornøyelsesparker,
diskoteker og lignende.
Restauranter og bevertningssteder er avgiftspliktig for serveringsvirksomhet.
Disse må beregne avgift av den delen av inngangspengene
som gjelder servering, dans, diskotek e.l., mens det for eventuelt
særskilte inngangspenger i forbindelse med arrangement av
konserter i nevnte lokaler, ikke skal beregnes avgift.
Gjeldende unntak i merverdiavgiftsloven § 5
første ledd nr. 1 bokstav a gjelder omsetning fra opphavsmannens
(kunstneren) av egne originale kunstverk og er ansett som et unntak
fra den generelle avgiftsplikten for varer. Etter gjeldende regelverk
er bl.a. malerier, tegninger, originale skulpturer m.v. ansett som kunstverk.
Departementet foreslår at forfattere og komponisters omsetning
i form av utnyttelse av opphavsretten til egne litterære
og kunstneriske verk, bør avgiftsmessig behandles på samme
måte som kunstneres omsetning av egne originale verk. Opphavsretten
gir opphavsmannen bl.a. enerett til å råde over åndsverket
ved å fremstille eksemplarer av det og ved å gjøre
det tilgjengelig for allmennheten, i opprinnelig eller endret skikkelse.
Dette gjelder f.eks. når verket eller eksemplaret av verket
frembys til salg, utleie, mangfoldiggjøring, overdragelse,
framførelse og lignende.
I utgangspunktet vil unntaket i ny § 5 første
ledd nr. 1 bokstav a omfatte litterære og kunstneriske
verk innen kultur- og underholdningsområdet, f.eks. bøker, sceneverk,
herunder hørespill, musikkverk og bearbeidelse av slike
verk. Det vil imidlertid også være andre tjenester
som leveres i nær tilknytning til utøvelse eller
framførelsen av det literære eller kunstneriske verket,
eksempelvis oversettere, scenografer, koreografer, fotografer m.v.
som vil kunne ha medopphavsrett f.eks. i forbindelse med fjernsyns-
og filmverk. Disse foreslås også omfattet av unntaket.
Oversettelse, f.eks. gjendiktning av lyrikk, foreslås også unntatt. Derimot
vil oversettelse av eksempelvis teknisk og kommersielt materiale
bli avgiftspliktig.
Departementet foreslår at tjenester som gjelder formidling
av retten til litterære og kunstneriske verk, samt omsetning
fra forvaltningsorganer (forlag), ikke skal omfattes av unntaket.
Unntaket begrenses til kunstnerens egen omsetning, jf. unntaket
etter gjeldende rett hvor det kun er kunstnerens egen omsetning
av eget kunstverk eller omsetning ved mellommann i opphavsmannens
navn som er unntatt. Unntaket for utnyttelsen av litterære
og kunstneriske verk foreslås tatt inn ved en endring av
merverdiavgiftsloven § 5 første ledd
nr. 1 bokstav a.
Retten til kinematografisk film eller fotografisk bilde er etter
gjeldende regelverk ansett som avgiftspliktig vare. Derimot er omsetning
og utleie av retten til annen kinematografisk film enn reklamefilm
unntatt fra avgiftsområdet. Retten til kinematografisk
film anses omsatt eller leid ut etter gjeldende merverdiavgiftslov § 5
første ledd nr. 5, når kjøper eller leietaker av
filmkopiene får rett til å vise frem filmen i
kinoer, fjernsyn eller for øvrig på en slik måte
at fremvisingen er tilgjengelig for allmennheten mot betaling av
vederlag. I kapittel 6.1.3.3 i proposisjonen er det foreslått at
omsetning av immaterielle rettigheter skal anses som omsetning av
tjenester. Gjeldende bestemmelse i merverdiavgiftsloven § 2
annet ledd nr. 5 bortfaller som en følge av dette. Unntaket
for omsetning av retten til kinematografisk film foreslås
imidlertid opprettholdt og vil følge av merverdiavgiftsloven § 5
første ledd nr. 2. Forslaget innebærer således
ingen endring av gjeldende rettstilstand.
Bibliotektjenesten står for øvrig i en særstilling. Etter
bibliotekloven skal folkebiblioteker ikke motta vederlag for sine
tjenester. Bibliotektjenester anses på denne bakgrunnen
ikke egnet for avgiftsberegning, siden disse institusjonene ikke
oppkrever vederlag for sine tjenester. For tjenester som ytes vederlagsfritt foreligger
det ikke omsetning i merverdiavgiftslovens forstand. Selv om det
innføres generell avgiftsplikt på omsetning av
tjenester, vil de ytelser som ikke er gjenstand for omsetning være
utenfor avgiftsområdet. Det er således ikke nødvendig
med særskilt unntak i merverdiavgiftsloven for biblioteker.
Omsettes eksempelvis kopiering og utleie av videokassetter, og de øvrige generelle
vilkårene for avgiftsplikt er oppfylt, vil imidlertid dette
være omsetning av tjenester som skal avgiftsberegnes etter
gjeldende rett og hvor det ikke er meningen å foreta noen
endring av rettstilstanden.
Departementet viser til forslag til endring av § 5 første
ledd nr. 1 bokstav a og nr. 2 og ny § 5 b første ledd
nr. 5 i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet og Høyre, slutter seg til Regjeringens
forslag til endring av § 5 første ledd
nr. 1 bokstav a og nr. 2. Flertallet er enig i Regjeringens forslag
til ny § 5 b første ledd nr. 5 i merverdiavgiftsloven,
men med tilføyelse som fremgår av budsjettavtalen
pkt. 5 som bl.a. gjelder sirkus. Flertallets forslag
til ny § 5 b første ledd nr. 5 er fremmet
i denne innstilling avsnitt 2.6.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer viser til at disse medlemmer
går imot alle realitetsendringer i mva, jf. forslag under
avsnitt 1, og ser derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens
forslag om nye unntaksregler.
Lotterivirksomhet kan i utgangspunktet betraktes som godt egnet
for en generell forbrukeravgift som merverdiavgiften. Departementet
er imidlertid enig med utvalget i at lotterier og pengespill bør
holdes utenfor avgiftsområdet og foreslår derfor
at lotterier og pengespiller unntas.
I tillegg til de grunner som påpekt av Storvik-utvalget,
antar departementet at også avgiftstekniske hensyn kan
begrunne unntak for lotterier m.v. Med avgiftstekniske hensyn siktes
det i denne forbindelse til hva som skal anses som beregningsgrunnlaget
for merverdiavgiften ved omsetning av lodd m.v. Eksempelvis er enkelte
gevinstautomater innrettet slik at det ikke er mulig å kontrollere
innsatsen, det vil si hva som er omsatt og dermed hva som skal anses
som beregningsgrunnlaget. Det kunne tenkes at beregningsgrunnlaget
ble definert som inntekten fra automatene, det vil si innsatsen
med fratrekk av den delen av innsatsen som går med til
utbetaling eller utlevering av gevinster. Beregningsgrunnlaget for
merverdiavgiften ville da være begrenset til nettoinntekten
av lotteriet eller spillet. Det synes imidlertid svært
komplisert å utforme bestemmelser om hvordan avgiftsberegningen
skal foretas overfor den enkelte kjøper av lodd m.v. Hva
som er nettobetaling i det enkelte tilfellet vil avhenge av om loddet
eller innsatsen innebærer gevinst eller ikke, og vil ofte
avgjøres på et senere tidspunkt. En merverdiavgift
på innsatsbeløpet vil videre framtre som en særavgift
ved kjøp av lodd eller innsats i pengespill. For flere
av pengespillene, hvor inntekten skal tilfalle statskassen, vil
en slik avgift heller ikke ha noen fiskal betydning.
Etter departementets oppfatning er det heller ikke åpenbart
at kjøp av lodd m.v. kan regnes som vederlag for en mottatt
tjeneste i merverdiavgiftslovens forstand. Det er et fåtall
av de som kjøper lodd som vil motta en gjenytelse. I de
tilfeller hvor det mottas en gjenytelse, og det dermed kan sies
at kravet til omsetning er oppfylt, vil det imidlertid være
vanskelig å fastslå beregningsgrunnlaget for merverdiavgiften,
jf. ovenfor.
Departementet foreslår at lotterier i henhold til lotteriloven
av 1995 samt hel- og halvstatlige pengespill i henhold til lov om
pengespill og lov om veddemål ved totalisator unntas fra
avgiftsområdet. Unntaket foreslås fastsatt i en
ny bestemmelse i merverdiavgiftsloven § 5 b første
ledd nr. 6.
Avgrensing av avgiftsunntaket for lotterier tilsvarer avgrensingen
av lotterier etter lotteriloven. Formelt er dette den samme avgrensingen
som ble foreslått av utvalget. Etter lotteriloven av 1939
ble underholdningsspill ikke definert som lotterier. Alle typer spilleautomater
ble den gang ansett som underholdningsspill og derved ikke regnet
som lotteri. Etter lotteriloven av 1995 anses de spilleautomater
som kan defineres som gevinstautomater som lotteri. Bruk av såkalte
underholdningsautomater, som er definert som mekaniske eller elektroniske
innretninger som mot innskudd gir rett til spill uten mulighet for
gevinst, regnes derimot ikke som lotteri. Den nye lotteriloven innebærer
bl.a. på dette punktet en utvidelse av hva som anses som
lotteri i forhold til den gamle lotteriloven.
Departementet foreslår at agenter og formidlere av de
ulike lotteriene også omfattes av unntaket. Unntak for
formidlere innebærer at det ikke skal beregnes merverdiavgift
av provisjonen og lignende overfor lotteriarrangører. Unntaket
for lotterier m.v. vil derimot ikke omfatte de såkalte
lotterientreprenører, som f.eks. bingoentreprenører
og spilleautomatentreprenører, eller andre som tar del
i lotterivirksomhet på alminnelig forretningsmessig grunnlag.
Departementet viser til forslag til ny § 5
b første ledd nr. 6 i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, går inn for at unntaket for lotterier m.v. og
agenter/formidlere av lotteriene, også skal omfatte
lotterientreprenører. Dette vil eksempelvis omfatte bingoentreprenører
og spilleautomatentreprenører eller andre som deltar i
lotterivirksomhet på forretningsmessig grunnlag. I samsvar
med Regjeringens forslag legges det opp til at formidling av lotteritjenester
også skal være omfattet av unntaket. Flertallet slutter
seg til Regjeringens forslag til ny § 5 b første
ledd nr. 6 i merverdiavgiftsloven, med følgende endringer:
«Ny § 5 b første
ledd nr. 6 i merverdiavgiftsloven skal lyde:
Lotteritjenester.»
Komiteens flertall, medlemmene fra Arbeiderpartiet,
Kristelig Folkeparti, Senterpartiet og Venstre, viser til
budsjettavtalens pkt. 5 hvor avtalepartene er enige om at unntak for
lotterier m.v. og agenter/formidlere av lotteriene, også skal
omfatte lotterientreprenører.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre går imot Regjeringens forslag. Disse
medlemmer viser til sine generelle merknader i kap. 1 der
disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer viser til at disse medlemmer
går imot alle realitetsendringer i mva., jf. forslag under
avsnitt 1, og ser derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens
forslag om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
Det er et grunnleggende prinsipp i merverdiavgiftssystemet at
det skal virke mest mulig konkurransemessig nøytralt, det
vil si at avgiften ikke bør føre til annen tilpassing
av virksomheten enn den som ville ha funnet sted uten avgift. En
generell avgift på omsetning av tjenester bør
derfor i utgangspunktet omfatte organisasjoners og foreningers tjenesteytelser.
Departementet antar at organisasjoners og foreningers
omsetning til andre enn medlemmer i utgangspunktet må likestilles
med all annen omsetning. En generell avgiftsplikt som også omfatter
omsetning fra organisasjoner og foreninger vil ikke slik departementet
ser det, innebære særskilte problemstillinger
i forhold til en innføring av generell merverdiavgift på omsetning
av tjenester. Organisasjoner eller foreninger bør fortsatt
beregne merverdiavgift på omsetning av varer og tjenester
på linje med andre virksomheter når vilkårene
for registrering av avgiftspliktig virksomhet foreligger. En forenings
eller organisasjons formål og karakter vil således
i utgangspunktet ikke ha betydning for avgiftsplikten ved omsetning
til andre.
Det er imidlertid en forutsetning for avgiftsplikt at det foreligger
omsetning, det vil si at det er levert en vare eller tjeneste mot
vederlag, jf. kapittel 3.2.2.2 i proposisjonen. Ved medlemmers betaling
av kontingenter vil det derfor i en del tilfeller ikke inntre avgiftsplikt,
fordi medlemmene ikke mottar noen gjenytelse fra organisasjonen.
Dette svarer til det som også i dag er gjeldende rett,
og vil som regel være situasjonen for forskjellige støtteforeninger
og veldedige innsamlingsaksjoner, hvor innbetaling og medlemskap må betraktes
som en ren støtte til organisasjonen. Tilsvarende vil også som
regel være tilfelle for medlemskontingenter som skal ivareta
organisasjonens eller foreningens formål, eksempelvis forskjellig
interesseorganisasjoner inne helse, miljø og menneskerettigheter
m.v.
Derimot legger departementet til grunn at det vil foreligge avgiftspliktig
omsetning når kontingenter eller andre bidrag fra medlemmene
i realiteten kan betraktes som betaling for tjenesteytelser fra
organisasjonen. Etter gjeldende regelverk er eksempelvis medlemskontingenter
til bransjeorganisasjoner som driver felles markedsføring
for medlemmene, ansett som vederlag for avgiftspliktige tjenester.
Som påpekt av Storvik-utvalget oppstår det
flere varianter av avgrensingsspørsmål hvor det
kan være vanskelig konkret å avgjøre
om medlemskontingenten kan anses som vederlag for en mottatt, eller
utsiktene til å motta, en tjeneste eller ikke. I de fleste
tilfeller vil det av den grunn kunne være vanskelig å ta
stilling hvorvidt organisasjonene har hatt omsetning til medlemmene
og om omsetningen er foretatt i næring. Avgiftsteknisk
hensyn tilsier derfor at kontingenter i utgangspunktet bør
unntas fra avgiftsberegning. Departementet vil derfor foreslå at
det tas inn i en ny bestemmelse i merverdiavgiftsloven § 5
første ledd nr. 1 bokstav f om at omsetning fra ideelle
organisasjoner m.v. er unntatt når vederlag mottas i form
av medlemskontingent. Det er en forutsetning for unntaket at omsetningen
dekker ytelser som ledd i organisasjonens m.v. ideelle virksomhet.
Departementet legger til grunn at det bør skje en avgiftsberegning
dersom kontingenten dekker annet tilbud og omfatter tjenester som
ellers er avgiftspliktige.
Departementet mener det bør gå frem av loven
at unntaksbestemmelsen for kontingenter omfatter «ideelle» organisasjoner
og foreninger. Det legges til grunn at dette vil gjelde både
veldedige og allmennyttige organisasjoner og institusjoner som omfattes
av den særskilte beløpsgrensen og andre ikke-økonomiske
organisasjoner, eksempelvis politiske partier, fagforeninger og
yrkesorganisasjoner. Organisasjoner og foreninger som bare har til
formål å skaffe medlemmene økonomiske
fordeler, f.eks. «rabattklubber», der medlemmene
betaler for et kort som gir rett til rabatter på visse
varer eller tjenester, vil ikke omfattes av unntaket.
Det kan imidlertid ut fra konkurransehensyn, virke uheldig dersom
medlemskontingenter til ideelle organisasjoner generelt skal unntas
fra avgiftsområdet. Departementet foreslår derfor
at departementet gis kompetanse til å vedta at tjenester
fra organisasjoner og foreninger skal være merverdiavgiftspliktig
dersom et unntak fører til vesentlig konkurransevridning. Departementet
foreslår at det tas inn en ny bestemmelse om dette i merverdiavgiftsloven § 5
andre ledd.
Departementet viser til forslag til § 5 første
ledd nr. 1 ny bokstav f og endring i § 5 annet
ledd i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, slutter seg til Regjeringens forslag til § 5
første ledd nr. 1 ny bokstav f og endring i § 5 annet
ledd i merverdiavgiftsloven.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer viser til at disse medlemmer
går imot alle realitetsendringer i mva, jf. forslag under
avsnitt 1, og ser derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens
forslag om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
I utgangspunktet skal idrettslag, i likhet med andre organisasjoner
og foreninger beregne og betale merverdiavgift i den grad de alminnelige
vilkårene for registrerings- og avgiftsplikt foreligger
etter gjeldende rett, jf. merverdiavgiftsloven §§ 27
og 28. Med unntak av visse forenklinger og en særskilt
registreringsgrense som er gjennomført overfor veldedige
og allmennyttige institusjoner og organisasjoner, foreligger det
ingen særskilte bestemmelser for omsetning av varer og
tjenester fra idrettslag. Et generelt utgangspunkt er derfor at
det skal beregnes avgift ved omsetning av alle varer og tjenester
som er eller vil bli avgiftspliktige, uavhengig av hvem som omsetter
og uavhengig om varen eller tjenesten omsettes til medlemmer eller
til andre.
Departementet antar at medlemskontingent og lignende til idrettslag
bør unntas fra avgiftsområdet. Departementet foreslår
på denne bakgrunn at idrettsaktiviteter i regi av idrettslag
unntas fra avgiftsområdet. Unntaket vil primært
omfatte betaling fra medlemmene til idrettslaget i form av kontingenter
og lignende. Disse ville også vært unntatt fra
avgiftsplikt i henhold til den foreslåtte bestemmelsen
i merverdiavgiftsloven § 5 første ledd
nr. 1 bokstav f som unntar kontingenter til ideelle organisasjoner
og foreninger for avgiftsplikt, jf. kapittel 7.2.8 i proposisjonen.
Unntaket for idrettsaktiviteter i regi av idrettslag kan imidlertid
også omfatte omsetning til andre enn medlemmer. Det skal
eksempelvis ikke beregnes merverdiavgift for deltagelse i skirenn
eller vederlag for trening og lignende når idrettslaget
mottar kontingenter eller deltakeravgifter fra idrettsutøvere
som ikke er medlemmer i arrangøridrettslaget.
Departementet antar at ved vurderingen av om det foreligger idrettsaktivitet
i regi av idrettslag eller ikke, bør det generelle utgangspunktet
være om idrettslaget er eller kunne ha vært medlem
i Norges Idrettsforbund eller Norges Olympiske Komitè.
Departementet foreslår at unntaket om omsetning fra idrettslag
av retten til å utøve idrettsaktiviteter tas inn
som en ny bestemmelse i merverdiavgiftsloven § 5
første ledd nr. 1 bokstav g. Dersom unntaket fører
til vesentlig konkurransevridning med andre næringsdrivende
skal virksomheten likevel være avgiftspliktig, jf. forslag
til ny § 5 andre ledd. Det forutsettes, som det
også går fram av kapittel 7.2.8 i proposisjonen
om ideelle organisasjoner og foreninger at unntaket ikke omfatter
kontingenter som etter en konkret vurdering kan anses som særskilt
vederlag for andre tjenester enn tjenester innen idrettsaktiviteter
og som ellers er avgiftspliktige.
I forslag til ny § 5 a annet ledd nr. 7, jf.
kapittel 7.2.12.5 i proposisjonen er det lagt til grunn at omsetning
av rett til å bruke lokaler, anlegg m.v. for utøvelse
av idrettsaktiviteter ikke skal omfattes av avgiftsunntaket knyttet
til fast eiendom. Det skal således som et utgangspunkt
oppkreves avgift ved salg av billetter, årskort, heiskort,
greenfee m.v. til svømmehaller, treningsstudioer, slalåmbakker,
tennisbaner, golfbaner m.v.
Departementet vil foreslå at denne avgiftsplikten ikke
skal omfatte bruk av slike lokaler, anlegg m.v. i regi av idrettslag
og i forbindelse med aktivitetstilbud overfor medlemmer m.v., men
at disse skal være unntatt i henhold til forslaget til § 5
første ledd nr. 1 bokstav g ovenfor. Dette innebærer
eksempelvis at en idrettsklubb ikke skal oppkreve merverdiavgift
ved omsetning av retten til å benytte klubbens svømmebasseng,
slalåmbakke eller tennisbane m.v. Det er imidlertid en
forutsetning for dette avgiftsunntaket at omsetningen ikke skjer
i vesentlig konkurranse med registrerte næringsdrivende
som har tilsvarende omsetning, jf. forslag til § 5
annet ledd.
I motsetning til utvalget antar departementet at billetter til
idrettsarrangementer generelt bør unntas fra avgiftsområdet,
det vil si at det heller ikke skal beregnes avgift av billettomsetningen
til større idrettsarrangementer. Departementet har i sin
vurdering lagt vekt på at det ellers vil kunne oppstå avgrensningsspørsmål
og konkurransevridninger bl.a. i forhold til andre fritidsaktiviteter
og underholdningsarrangementer. Departementet foreslår
derfor en ny bestemmelse om unntak for retten til å overvære
idrettsarrangementer i merverdiavgiftsloven § 5
b første ledd nr. 5.
Departementet viser til forslag til § 5 første
ledd nr. 1 ny bokstav g og endringer i annet ledd, ny § 5
a første ledd nr. 7 og ny § 5 b første
ledd nr. 5 i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, slutter seg til Regjeringens forslag til § 5
første ledd nr. 1 ny bokstav g og endringer i annet ledd,
ny § 5 a første ledd nr. 7 og ny § 5
b første ledd nr. 5 i merverdiavgiftsloven. Når
det gjelder transport i skiheiser vises imidlertid til respektive merknader
i avsnitt 2.3.1.
Komiteens flertall, medlemmene fra Arbeiderpartiet,
Kristelig Folkeparti, Senterpartiet og Venstre viser til
ny § 5 a annet ledd nr. 7, jf. kapittel 7.2.12.5
i proposisjonen der det legges til grunn at omsetning av rett til å bruke
lokaler, anlegg m.v. for utøvelse av idrettsaktiviteter ikke
skal omfattes av avgiftsunntaket knyttet til fast eiendom. Dette
innebærer at det som et utgangspunkt skal oppkreves avgift
ved salg av billetter, årskort, greenfee m.v. til svømmehaller,
treningsstudioer, tennisbaner, golfbaner m.v. Departementet foreslår
imidlertid at denne avgiftsplikten ikke skal omfatte bruk av slike
lokaler, anlegg m.v. i regi og av idrettslag og i forbindelse med
aktivitetstilbud overfor medlemmer m.v., men at disse skal være
unntatt i henhold til forslaget til § 5 første
ledd nr. 1 bokstav g ovenfor. Departementet stiller imidlertid som
forutsetning for dette avgiftsunntaket at omsetningen ikke skjer
i vesentlig konkurranse med registrerte næringsdrivende
som har tilsvarende omsetning, jf. § 5 annet ledd.
Disse medlemmer antar det kan komme til å oppstå avgrensningsproblemer
mellom ulike typer organisasjoner og virksomheter som tilbyr tilgang
til samme type lokaler, f.eks. svømmeanlegg, tennisbaner,
treningsstudioer m.v. og at idrettslag derfor ofte vil komme til å drive
i konkurranse med andre aktører.
Disse medlemmer vil på denne bakgrunn
be departementet vurdere nærmere avgrensninger og eventuelle
ytterligere merverdiavgiftsfritak for idrettsaktiviteter og komme
tilbake til Stortinget med dette på en egnet måte.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer viser til at disse medlemmer
går imot alle realitetsendringer i mva, jf. forslag under
avsnitt 1, og ser derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens
forslag om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
Som nevnt innledningsvis er stat, kommune og institusjoner som
eies eller drives av stat og kommune på samme måte
som næringsdrivende avgiftspliktige når de har
alminnelig omsetning av varer og avgiftspliktige tjenester. Ved
en eventuell merverdiavgiftsreform vil det fortsatt være
av vesentlig betydning at offentlige institusjoner så langt
som mulig underlegges den samme avgiftsplikt som private næringsdrivende.
Ved innføringen av en generell avgiftsplikt på omsetning
av tjenester vil deler av den offentlige myndighetsutøvelse
kunne omfattes av avgiftsplikten.
Storvik-utvalget foreslår at offentlig myndighetsutøvelse
holdes utenfor avgiftsområdet i den utstrekning slik virksomhet
ikke står i noe konkurranseforhold til privat virksomhet.
Departementet er enig med utvalget i ovennevnte. Offentlig myndighetsutøvelse
som består i å fatte beslutninger, vedta tiltak
m.v. overfor private rettssubjekter i kraft av offentligrettslige
regler og ikke på bakgrunn av privatrettslige regler, bør
som et utgangspunkt ikke være avgiftspliktig. Dette er
også i samsvar med EFs sjette avgiftsdirektiv og bestemmelsene
i Sverige, Danmark og Finland.
For en rekke tilfeller av offentlig myndighetsutøvelse
vil det ikke foreligge omsetning i merverdiavgiftslovens forstand,
jf. merverdiavgiftsloven § 3, fordi den som betaler
avgiften, gebyret eller lignende ikke kan sies å motta
en gjenytelse. I disse tilfellene er forutsetningen for avgiftsplikt
ikke til stede. Dette vil bl.a. gjelde særavgifter av ren
fiskal karakter, som f.eks. årsavgift for motorkjøretøyer
og avgifter av strafferettslig eller sanksjonsmessig karakter, eksempelvis
bøter for overtredelse av trafikklovgivningens bestemmelser.
Andre typer gebyrer har mer karakter av å være vederlag
for en tjeneste, bl.a. plan- og bygningsetatens gebyrer for behandling
av søknader og tollvesenets gebyrer for tolldeklarering
etter arbeidstid. Også gebyrer for utskrift fra offentlige
registre og for utstedelse av attester m.v., vil kunne anses som
vederlag for en tjeneste ytt av det offentlige. Det samme gjelder f.eks.
for avgifter som den enkelte kommune kan fastsette etter gravferdsloven.
Kommunen kan bl.a. fastsette avgift for kremasjonstjenester. Denne
type tjenester, som bare kan tenkes utført av det organ
som gjennom offentligrettslige regler er tillagt kompetansen, og
som ikke utøves i konkurranse med andre næringsdrivende,
må etter departementets oppfatning omfattes av et generelt
unntak for offentlig myndighetsutøvelse.
Departementet er for øvrig enig med Storvik-utvalget
i at avgiftsunntaket for offentlig myndighetsutøvelse ikke
kan omfatte tjenester som ytes i konkurranse med annen virksomhet.
Således må f.eks. en kommune som mot avgift stiller
parkeringsplasser på offentlig vei til disposisjon for
kjørende, anses avgiftspliktig for denne virksomheten.
En annen løsning ville medføre konkurransevridning
i forhold til private parkeringsvirksomheter. Avgiftsplikten for
utleie til parkering m.v., er for øvrig nærmere
omtalt i kapittel 7.2.12 i proposisjonen.
Avgiftsunntaket for offentlig myndighetsutøvelse omfatter
heller ikke offentlige organers omsetning av renovasjons-, vei-,
vann- og kloakktjenester. Slike tjenester er også avgiftspliktige
etter gjeldende regelverk. Denne type tjenester avgiftsbelegges
også i Sverige, Danmark og Finland.
I enkelte tilfeller er utøvelse av offentlig myndighet
tildelt private rettssubjekter. F.eks. gir råfiskloven fiskernes
salgsorganisasjoner myndighet til å treffe ulike typer
enkeltvedtak, mens sjødyktighetsloven gir Det Norske Veritas
myndighet til å fatte avgjørelse om et skips sjødyktighet
m.v. Etter departementets syn bør også private
subjekters utøvelse av offentlig myndighetsutøvelse
omfattes av unntaket. Dette er også i overensstemmelse
med prinsippet om at like tjenester skal avgiftsbehandles likt,
uavhengig av hvem som yter tjenesten. I henhold til forvaltningsloven
anses også private subjekter som forvaltningsorganer når
de på vegne av stat eller kommune fatter enkeltvedtak eller
utferdiger forskrift.
Departementet viser til forslag til ny § 5
b første ledd nr. 7 i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, slutter seg til Regjeringens forslag til ny § 5
b første ledd nr. 7 i merverdiavgiftsloven.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer viser til at disse medlemmer
går imot alle realitetsendringer i mva, jf. forslag under
avsnitt 1, og ser derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens
forslag om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
Storvik-utvalget vurderte ikke særskilt spørsmålet om
merverdiavgiftsplikt for tjenester som ytes i forbindelse med begravelser.
Storvik-utvalgets forslag innebærer imidlertid i prinsippet
merverdiavgiftsplikt på omsetningen av alle tjenestene
som begravelsesbyråene tilbyr. Høringsinstansene
har heller ikke berørt dette spørsmålet.
Departementet foreslår å videreføre
gjeldende rett med hensyn til tjenester som ytes i forbindelse med begravelser,
og legger fram forslag om at seremonielle tjenester fortsatt unntas.
Unntaket medfører at ulike formidlingsoppdrag knyttet
til seremonien i kapellet eller kirken, som f.eks. å sørge
for prest, musikk m.v., fortsatt vil være unntatt fra avgiftsplikt.
Dette vil også gjelde tjenester som stell, nedlegging og
bæring av avdøde og tjenester knyttet til utstedelse
av papirer og dokumenter vedrørende dødsfallet.
Unntaket vil også omfatte byråets oppdrag med
transport av avdøde eller formidling av slik transport,
samt pakking og forsendelse av urner etter bisettelsen. Begravelsesbyråenes
transporttjenester av pårørende eller formidling
av slike tjenester vil også være omfattet av unntaket.
Transportoppdrag i nær tilknytning til begravelse og bisettelse
anses i denne sammenheng som en seremoniell tjeneste.
Begravelsesbyråer vil være registreringspliktig
og skal fortsatt beregne merverdiavgift ved omsetning av alle varer.
Videre skal det som nå beregnes avgift ved omsetning av
tjenester som gjelder vare eller fast eiendom, eksempelvis inskripsjon
på gravmonumenter, kister og urner samt pynting i kirke
og kapell.
Begravelsesbyråene vil for den avgiftspliktige delen
av virksomheten ha fradragsrett for inngående merverdiavgift
ved anskaffelser til bruk i virksomheten i henhold til merverdiavgiftsloven § 21.
Det følger av samme bestemmelse at begravelsesbyråene
ikke kan fradragsføre inngående merverdiavgift
på anskaffelser til den delen av virksomheten som omfattes
av unntaket. Ved fellesanskaffelser til delt virksomhet, vil merverdiavgiftsloven § 23
som fastslår at inngående merverdiavgift skal
fordeles forholdsmessig etter antatt bruk i den avgiftspliktige
delen av virksomheten, komme til anvendelse.
Departementet viser til forslag til ny § 5
b første ledd nr. 8 i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, slutter seg til Regjeringens forslag til ny § 5
b første ledd nr. 8 i merverdiavgiftsloven.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer viser til at disse medlemmer
går imot alle realitetsendringer i mva, jf. forslag under
avsnitt 1, og ser derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens
forslag om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
Omsetning av fast eiendom (ubebygget og bebygget grunn) er unntatt
fra avgiftsplikt etter gjeldende rett. Dette er også i
samsvar med bestemmelsen i Sverige, Danmark og Finland. Det foreslås
ingen endringer i avgiftslovgivning på dette området.
Departementet mener, i likhet med Storvik-utvalget og høringsinstansene,
at det er hensiktsmessig at også utleie av fast eiendom,
herunder leasing, i utgangspunktet fortsatt holdes utenfor avgiftsområdet. Det
legges særlig vekt på at en eventuell avgiftsplikt ved
utleie av fast eiendom reiser en rekke avgiftsrettslige og avgiftstekniske
problemer. Disse anses mer tungtveiende enn hensynet til at avgiftssystemet
skal være så generelt som mulig.
Departementet har foreslått at fast eiendom av systemtekniske
grunner skal innbefattes i varebegrepet, jf. forslag til endringer
i § 2 og merknadene til denne bestemmelsen i kapittel
15 i proposisjonen. Dette innebærer at et unntak fra avgiftsplikten
for omsetning av fast eiendom må fremgå av loven.
Også utleie av fast eiendom vil på bakgrunn av
forslaget om generell merverdiavgiftsplikt på omsetning
av tjenester, omfattes av lovens virkeområde, jf. forslag
til endringer i §§ 2 og 13 og merknadene
til disse bestemmelsene i kapittel 15 i proposisjonen. Et unntak
for utleie av fast eiendom må derfor også lovfestes. Departementet
viser til forslag til ny § 5 a første
ledd første punktum.
Departementet foreslår at unntaket for utleie av fast
eiendom også skal omfatte omsetning av varer og tjenester
som leveres som ledd i utleien, jf. nåværende § 2
annet ledd nr. 4 og forslag til ny § 5 a første
ledd annet punktum. Forslaget må ses som en klargjøring av
gjeldende rett.
Unntaket for omsetning og utleie av fast eiendom vil omfatte
omsetning og utleie av grunn (tomt/tomtefeste), bygninger
og anlegg (eksempelvis idretttsanlegg) samt del av bygning eller
anlegg (lokaler, møterom m.v.). Unntaket vil omfatte utleie
både til boligformål og til næringsformål.
Departementet ser samtidig, i likhet med Storvik-utvalget, at
det er behov for en utvidelse av gjeldende ordning med frivillig
registrering for oppføring av bygg og anlegg. Utvalget
påpekte at dagens regelverk fører til skjult avgiftsbelastning
for leietakere som driver avgiftspliktig virksomhet i leide lokaler.
Dette fordi utleier ikke kan føre inngående merverdiavgift
av driftsomkostninger til fradrag, og at merverdiavgiften derfor
blir en omkostning som inngår i leievederlaget. I praksis
har dette ført til ulike former for avgiftstilpasning,
fordi avgiftsbelastningen i noen tilfeller er avhengig av hvordan
partene innretter seg.
Etter departementets syn bør adgangen til frivillig registrering
for utleie til registrerte virksomheter omfatte både oppføring
og utleie av næringseiendom. Ved en mer generell ordning
vil fradragsretten for inngående merverdiavgift ikke bare
omfatte oppføringskostnadene, men også inngående
merverdiavgift av driftsomkostningene. Avgiftsbelastning for bygget eller
anlegget vil da bli tilnærmet lik som om leietakeren selv
hadde eid bygget eller anlegget. En slik ordning vil i stor grad
motvirke uønsket avgiftskumulasjon ved at utleie av fast
eiendom fortsatt holdes utenfor avgiftsområdet. Det forutsettes
at frivillig registerte virksomheter skal beregne utgående
avgift av leievederlaget. For leietakere som er registrert vil merverdiavgift
på leievederlaget være fradragsberettiget. Den
nærmere avgrensing og vilkårene for slik registrering
vil måtte fastsettes i forskrift.
Departementet vil ikke foreslå endringer i ordningen
med frivillig registrering av bortforpaktere av landbrukseiendom.
Det vil fortsatt være anledning til slik registrering og
dermed også rett til fradrag for inngående merverdiavgift
for bortforpaktere.
Innføring av en generell merverdiavgiftsplikt på omsetning
av tjenester, innebærer at også omsetning og utleie
av rettighet til fast eiendom vil bli avgiftspliktig, med mindre
omsetningen særskilt unntas. Som eksempler på slike
rettigheter kan nevnes vei- og beiterett, eller også rett
til å benytte havneområder, flyplasser m.v., som
for øvrig også kan anses som en form for utleieforhold
knyttet til fast eiendom. Storvik-utvalget har bare i begrenset
grad vurdert denne type tjenester og høringsinstansene
har derfor heller ikke hatt kommentarer til en eventuell avgiftsplikt
på slik omsetning. Departementet vil foreslå at
det inntil videre gis et generelt unntak fra avgiftsplikten for
omsetning og utleie av rettigheter knyttet til fast eiendom.
Unntaket knyttet til fast eiendom er forutsatt å omfatte
omsetning av rett til å benytte veier, tunneler, broer
og annen fast eiendom mot oppkreving av f.eks. bompenger, havneavgifter
og luftfartsavgifter. Departementet ser at omsetning av denne type
tjenester er vel egnet for avgiftsplikt. Slik omsetning er også innenfor
avgiftsområdet i Sverige, Danmark og Finland. Etter departementets
mening bør det imidlertid foretas en nærmere vurdering
av omfanget av en eventuell avgiftsplikt og eventuelle provenymessige konsekvenser,
før denne type tjenester tas inn under avgiftsområdet.
I denne sammenheng bør også avgrensingen mot unntaket
for offentlig myndighetsutøvelse avklares, jf.
kap. 7.2.10 i proposisjonen. Departementets forslag til unntak for
omsetning og utleie av fast eiendom og rettighet til fast eiendom
fremgår av forslaget til ny § 5 a første
ledd.
Det generelle unntaket for utleie m.v. av fast eiendom gjelder
likevel med visse unntak. Det vises til forslaget til ny § 5
a annet ledd nr. 1-9.
Det foreslås at unntaket for utleie m.v. av fast eiendom
ikke skal omfatte romutleie i hotellvirksomhet og lignende virksomhet,
utleie av fast eiendom til camping samt yrkesmessig utleie av hytter,
ferieleiligheter og annen fritidseiendom. Dette er nærmere
omtalt i kap. 6.2.3 i proposisjonen, jf. også forslaget
til ny § 5 a annet ledd nr. 1. Siden avgiftsplikten
for romutleie er avgrenset til utleie i hotellvirksomhet og lignende,
vil utleie av lokaler for konferanser, møter og lignende
fra annen virksomhet omfattes av avgiftsunntaket etter første
ledd.
Utleie av parkeringsplasser i parkeringsvirksomhet foreslås
heller ikke omfattet av det generelle unntaket for utleie m.v. av
fast eiendom. Det vises til forslag til ny § 5
a annet ledd nr. 2. Storvik-utvalget foretok en særskilt
vurdering av tjenesteytelser som parkering, lagring og opplag av
motorkjøretøy, tilhengere, båter m.v.
og kom til at omsetning av slike tjenester burde være avgiftspliktig.
Departementet har kommet til at avgiftsplikten bør begrenses
til utleie av parkeringsplasser i parkeringsvirksomhet. Utleie av parkeringsplasser
som en del av et leieforhold for bygningsareal, vil derfor omfattes
av unntaket for utleie av fast eiendom.
Bestemmelsen i ny § 5 a annet ledd nr. 2 vil
omfatte både kommuner og private næringsdrivendes
utleie av parkeringsplasser, eksempelvis på offentlig og privat
vei, på tomtearealer og i parkeringshus og garasjer. Merverdiavgift
skal beregnes av parkeringsavgiften som oppkreves for å stille
parkeringsplassen til disposisjon. Departementet antar imidlertid
at eventuelle gebyrer av sanksjonsmessig art som pålegges
for overtredelse av parkeringsvedtekter, ikke kan anses som vederlag
for en avgiftspliktig tjeneste i denne sammenheng. Slike gebyrer
skal derfor som hovedregel ikke avgiftsberegnes. Det samme gjelder
trafikkbøter som oppkreves av kommunen for overtredelse av
trafikklovgivningens bestemmelser, f.eks. ved feilparkering, jf.
kap. 7.2.10 i proposisjonen om offentlig myndighetsutøvelse.
Utleie av fast eiendom for oppstilling m.v. av luftfartøyer
er ikke ment å være omfattet av ny § 5
a annet ledd nr. 2. Det skal således ikke beregnes merverdiavgift
ved omsetning av slike tjenester mot oppkreving av eksempelvis luftfartsavgifter.
Departementet foreslår også at utleie av båtplasser,
f.eks. utleie av bryggeplass til lystbåter i gjestehavner,
skal omfattes av avgiftsplikten jf. forslag til ny § 5
a annet ledd nr. 3 første punktum.
Det kommunale havnevesen oppkrever med hjemmel i havne- og farvannsloven
diverse havneavgifter, bl.a. kaiavgift. Kaiavgift betales av fartøy
for bruk av kommunale kaier og fortøyningsinnretninger. Denne
avgiften er i dag ansett som betaling for tjenester som etter gjeldende
rett faller utenfor merverdiavgiftslovens område. Ved innføring
av avgiftsplikt på utleie av båtplasser som her
foreslått, vil tjenester som ytes av havnevesenet mot oppkreving
av kaiavgift også som et utgangspunkt bli avgiftspliktig.
Departementet har kommet til at det bør foretas en nærmere
vurdering av konsekvensene av en eventuell avgiftsplikt på denne
del av havnevesenets virksomhet før det innføres
avgiftsplikt på disse tjenestene. Herunder bør
man også se på avgrensingen mot offentlig myndighetsutøvelse,
jf. kap. 7.2.10 i proposisjonen. Havnevesenets utleie av båtplass
foreslås derfor inntil videre unntatt fra avgiftsplikt,
jf. forslaget til ny § 5 a annet ledd nr. 3 annet
punktum. Unntaket vil bare omfatte utleie av båtplass til
skip m.v. som er omfattet av merverdiavgiftsloven § 17.
Dette gjelder eksempelvis skip på minst 15 meter største
lengde bestemt for passasjerbefordring mot vederlag eller befordring
av last, spesialskip til bruk i petroleumsvirksomhet til havs og
fiskefartøyer. Havnevesenets utleie av båtplass/fortøyningsinnretninger m.v.
til lystbåter og lignende blir således avgiftspliktig.
Havnevesenet yter også andre typer tjenester mot oppkreving
av bl.a. anløpsavgift, trafikkavgift og vareavgift. Etter
gjeldende rett anses dette i hovedsak som betaling for rett til
bruk av fast eiendom (sjø- og landarealer, kaier m.v.).
Slik omsetning vil fortsatt være unntatt fra avgiftsplikt
i henhold til forslag til § 5 a første
ledd. Det skal imidlertid beregnes avgift av tjenester som gjelder
utleie av maskiner m.v. forbundet med fast eiendom (kraner, vinsjer
m.v.). Slik omsetning er også avgiftspliktig etter gjeldende
rett.
Det følger av forslag til ny § 5 a
annet ledd nr. 4 at unntaket knyttet til fast eiendom heller ikke
vil omfatte utleie av selskapslokaler i forbindelse med servering.
Dette er en videreføring av gjeldende rett og endringen
er kun av redaksjonell art.
Departementet foreslår at også avgiftsplikten
for omsetning av rett til å disponere plass for reklame
videreføres, jf. forslag til ny § 5 a
annet ledd nr. 5. Finansdepartementets fritak med hjemmel i § 70
for eiere som stiller fast eiendom til disposisjon for reklame,
må oppheves som en følge av forslaget. Fritaket er
nærmere omtalt i kap. 8.4.
Utleie av oppbevaringsbokser er ansett som avgiftspliktig tjeneste
etter gjeldende rett og departementet foreslår ingen endringer
på dette området. Det vises til forslag til ny § 5
a annet ledd nr. 6. Avgiftsplikten etter gjeldende rett omfatter
imidlertid ikke bankers utleie av oppbevaringsbokser. Som en følge av
forslaget om at unntaket for finansielle tjenester som hovedregel
ikke skal omfatte tjenester som forvaltning og forvaring, jf. kap.
7.2.5 i proposisjonen, vil derfor også bankers utleie av
oppbevaringsbokser bli avgiftspliktig.
Departementet foreslår også at omsetning av
rett til å benytte lokaler, anlegg m.v. for utøvelse
av idrettsaktiviteter, f.eks. adgang til svømmehaller,
treningsstudioer, slalåmbakker, tennisbaner, golfbaner m.v.
(billetter, årskort, heiskort, greenfee m.v.), ikke skal
omfattes av avgiftsunntaket knyttet til fast eiendom, jf. forslaget
til ny § 5 a annet ledd nr. 7. Det vises samtidig
til kap. 7.2.9.5 i proposisjonen, der departementet foreslår
at slik omsetning i regi av idrettslag skal være unntatt
fra avgiftsplikt.
Omsetning av enkelte rettigheter er avgiftspliktig allerede i
dag fordi de etter merverdiavgiftsloven er definert som vare. Dette
gjelder f.eks. rett til å ta ut naturalier av grunn og
rett til jakt og fiske, jf. merverdiavgiftsloven § 2
annet ledd nr. 3 og § 13 første ledd. Også omsetning
av trær og avling på rot når omsetningen
ikke skjer sammen med grunnen er avgiftspliktig etter gjeldende
rett, jf. § 2 annet ledd nr. 2 og § 13
første ledd. Departementet foreslår at avgiftsplikten
videreføres på dette området, men mener
at avgiftsplikten bør knyttes til lovens bestemmelser om
fast eiendom, og ikke til varebegrepet, jf. forslag til ny § 5
a annet ledd nr. 8 og 9. Dette betyr at det ikke lenger skal svares
investeringsavgift ved anskaffelse av slike rettigheter til bruk
som avgiftspliktig driftsmiddel i en virksomhet.
Departementet viser til forslag til ny § 5
a i merverdiavgiftsloven. Det vises samtidig til forslag til § 2.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, slutter seg til Regjeringens forslag til ny § 5
a i merverdiavgiftsloven med de unntak som fremgår av innstillingen.
Når det gjelder transport i skiheiser, vises imidlertid
til avsnitt 2.3.1.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer viser til at disse medlemmer
går imot alle realitetsendringer i mva, jf. forslag under
avsnitt 1, og ser derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens
forslag om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.
Boligbyggelag og borettslag er lovregulerte sammenslutninger,
se boligbyggelagsloven og borettslagsloven. Boligbyggelag er et
andelslag med avgrenset ansvar som har som formål å skaffe
boligbygg på vegne av andelseierne. Laget kan ha flere
andre formål, bl.a. å forvalte boligbygging og å organisere
og forvalte tiltak som tjener andelseiernes bointeresser, jf. boligbyggelagsloven § 1.
Et borettslag er et andelslag med avgrenset ansvar som har til formål å skaffe andelseierne
bolig ved å erverve eller stå for oppføring
av boligbygg og leie ut boliger i slike bygg til andelseierne. Laget
kan også ha andre formål som har sammenheng med
andelseiernes bointeresser, jf. borettslagsloven § 1.
Boligbyggelagene utfører ulike typer tjenester overfor
borettslagene. Boligbyggelagene har bl.a. en rekke forvaltningsoppgaver.
Det vises bl.a. til at borettslovgivningen åpner for at
boligbyggelag kan ha uoppsigelige avtaler om forretningsførsel
for tilknyttede borettslag. De fleste boligbyggelag har slike uoppsigelige
avtaler, men noen boligbyggelag har også vanlige oppsigelige
avtaler med de tilknyttede borettslagene om forretningsførsel.
For de tilknyttede borettslagene er det vanlig å benytte
en forretningsføreravtale som omfatter de mest sentrale
forvaltningsoppgaver, eventuelt med tilleggsavtaler for andre forvaltningsoppgaver.
Til de sentrale oppgavene hører bl.a. innkreving av husleie,
betaling av utgifter, regnskapsførsel, selvangivelse for
laget, budsjett, tilrettelegging av generalforsamling, søknad om
bostøtte, håndtering av forsikringsspørsmål,
forvaltning av midler og oppgaver i tilknytning til overføring
av andeler i borettslag. Det finnes også tilleggsavtaler
om bl.a. utvidet økonomisk og administrativ forretningsførsel
(korrespondanse, utvidet regnskapsrapportering), ivaretaking av
bomiljøarbeid, administrativ bistand med planlagt periodisk
vedlikehold, administrasjon av tilsettingsforhold og organisering
av kraftkjøp gjennom borettslaget. Slike tilleggsavtaler kan
etter sitt innhold sies opp fra begge sider.
Etter gjeldende rett er slike forvaltningstjenester som omsettes
fra boligbyggelag til tilknyttede borettslag ikke avgiftspliktige.
Ved innføring av en generell merverdiavgiftsplikt på omsetning
av tjenester, vil disse forvaltningstjenestene imidlertid bli avgiftspliktige,
med mindre det gis et særskilt unntak.
Boligsamvirket har spilt en viktig rolle ved gjennomføringen
av den offentlige boligpolitikken. I juni 1997 ble det oppnevnt
et utvalg til å vurdere og eventuelt komme med forslag
til revisjon av gjeldende lovgivning for boligbyggelag og borettslag.
Utvalget kom med sin innstilling i juni 2000, jf. NOU 2000:17 Burettslovene.
Utvalget foreslo at boligbyggelag og borettslag blir ført
videre som lovregulerte sammenslutninger etter samme hovedlinjer
som i dag. Det ble lagt fram utkast til en ny lov om boligbyggelag
og en ny lov om borettslag. Ved spørsmålet om
tilknytningen mellom boligbyggelag og borettslag uttalte utvalget
bl.a. (side 44):
«Bustadbyggjelaga og dei tilknytte burettslaga
utgjer eit samla kooperativt system. Det er samspelet mellom bygging
og forvaltning og mellom buande og hussøkjande medlemmer
som har prega bustadsamvirket heilt frå det voks fram i
noko omfang her i landet. Bustadsamvirket i denne forma har spela
ei viktig rolle i bustadforsyninga her i landet i meir enn eit halvt
hundreår. Gjennom bustadsamvirket - og offentleg tilrettelegging
- har eige av bustad vorte vanleg også i grupper som i
andre land for ein stor del bur i leigebustader, der gjerne med
offentlege subsidiar. Utviklinga har i all hovudsak vore i samsvar
med bustadpolitiske mål.
Mange vil meine
at den integrerte organisasjonen, tilknytinga mellom bustadbyggjelag
og burettslag, har vore ein føresetnad for å få gjennomført
dei oppgåvene som nettopp er nemnde. Noko sikkert svar
på korleis det ville ha gått om tilknytinga hadde
vori ei anna, er det rimeleg nok vanskeleg å gje.
Det
er grunn til å tru at forvaltninga av tilknytte lag har
lagt grunnlaget for kontinuitet i bustadkooperasjonen. Bustadbygginga
er konjunkturavhengig og har svinga mykje både over tid
og mellom regionane. Forvaltningsoppgåvene er stabile og
har gjort det mogleg å halde oppe eit profesjonelt
apparat i bustadbyggjelaga.»
A/L Norske Boligbyggelags Landsforbund har overfor departementet
anført at en endring i denne forvaltningsstrukturen i boligsamvirket
som følge av avgiftsmessige tilpasninger, kan undergrave
det som er oppnådd vedrørende forvaltningen av
den kollektive bebyggelsen. Forbundet mener at boligbyggelagets forvaltningstjenester
som ytes overfor tilknyttede borettslag, må unntas fra
den generelle merverdiavgiftsplikten på omsetning av tjenester.
Departementet vil understreke betydningen av at generell merverdiavgiftsplikt
på omsetning av tjenester innføres med færrest
mulige unntak. Unntakene må ha en særskilt begrunnelse.
Etter en konkret vurdering har imidlertid departementet kommet til
at det bør gis unntak fra avgiftsplikten på forvaltningstjenester
som boligbyggelagene omsetter til tilknyttede borettslag. Det er
ved denne vurderingen bl.a. lagt vekt på at en eventuell
avgiftsplikt på omsetning av forvaltningstjenester fra
boligbyggelagene til tilknyttet borettslag, vil kunne få uheldige
konsekvenser for forvaltningsstrukturen i boligsamvirket, noe som
ikke er ønskelig.
På denne bakgrunn foreslår departementet at
forvaltningstjenester som boligbyggelagene omsetter til tilknyttet
borettslag unntas fra merverdiavgiftsplikten. Etter departementets
mening er det ikke mulig å gi noen uttømmende
oversikt over hvilke tjenester som skal anses for å være
forvaltningstjenester i forhold til merverdiavgiftsregelverket.
Typiske forvaltningstjenester vil være slike tjenester
som er nevnt ovenfor. Tjenester som består i fysiske byggearbeider, teknisk
bistand og lignende vil imidlertid være tjenester som ikke
omfattes av begrepet, og således vil være avgiftspliktige
etter hovedregelen om generell merverdiavgiftsplikt på omsetning
av tjenester.
Departementet viser til forslag til § 5 første
ledd nr. 1 ny bokstav h i merverdiavgiftsloven.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, Høyre og representanten Steinar
Bastesen, slutter seg til Regjeringens forslag til § 5
første ledd nr. 1 ny bokstav h i merverdiavgiftsloven.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet
og Høyre viser til sine generelle merknader i kap.
1 der disse medlemmer går inn for en speilvending av avgiftsplikten
for tjenester, uten at tjenester som i dag er unntatt blir avgiftspliktige. Disse
medlemmer vil understreke at en speilvending av loven bør
holdes fullstendig adskilt fra diskusjonen om hvilke områder
som fortsatt skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Disse
medlemmer er av den oppfatning at man først bør
vedta prinsippene og ikke slik Regjeringen legger opp til, som en
del av budsjettet. Disse medlemmer viser til at disse medlemmer
går imot alle realitetsendringer i mva, jf. forslag under
avsnitt 1, og ser derfor ingen grunn til å stemme for Regjeringens
forslag om nye unntaksregler.
Komiteens medlem representanten Steinar Bastesen viser
til sin merknad i kap. 1. Dette medlem mener at man
ikke skal innføre mva på tjenester som i dagens
ordning ikke er momsbelagt. Dette medlem ønsker
også at man holder de prinsipielle drøftelsene
og avklaringene av speilvending av regelverket utenfor budsjettbehandlingen.