I petroleumssektoren er den samlede salgsverdien av produksjonen
langt større enn kostnadene ved å utvinne den.
Det oppstår dermed et betydelig overskudd i sektoren. Dette
overskuddet framkommer etter at investeringskostnadene i sektoren
er trukket fra, og etter at det er tatt hensyn til risikoen ved å investere
i petroleumssektoren. Overskuddet representerer dermed en avkastning
utover den avkastningen som normalt kan oppnås ved å investere
i andre aktiviteter med tilsvarende risiko. Et slikt overskudd betegnes
gjerne grunnrente.
Et godt utformet skattesystem i petroleumssektoren bør
ha to grunnleggende egenskaper:
Skattesystemet bør utformes
slik at verdiskapingen i sektoren blir størst mulig. Størst
verdiskapning oppnås når samfunnsøkonomisk
lønnsomme investeringer blir lønnsomme for selskapene,
og omvendt. På samme måte som i andre sektorer kan
dette oppnås gjennom et nøytralt skattesystem.
Det påvirker i utgangspunktet ikke verdiskapingen
at staten beholder en andel av grunnrenten i sektoren. Siden det
er store realøkonomiske kostnader knyttet til å øke
skattenivået på de fleste andre områder,
tilsier dette at staten gjennom skattesystemet og SDØE
bør beholde en størst mulig andel av grunnrenten.
En høy statlig andel av grunnrenten i petroleumssektoren
reduserer behovet for andre skatteinntekter.
Petroleumsskatteutvalget har pekt på klare svakheter
ved det nåværende skattesystemet på sokkelen.
Etter departementets oppfatning er det nåværende systemet
for fordeling av netto finanskostnader en alvorlig svakhet ved dagens
petroleumsskattesystem. Skjevdelingen av finanskostnader uthuler
skattegrunnlaget på sokkelen. Regelen fører til
at sokkelselskapet har lavere kostnader enn andre selskaper ved virksomhet
utenfor sokkelen. Fordelingsreglene gir sterke skattemotiver til å legge
annen virksomhet inn i sokkelselskapet. Finansieringsfordelen er
et skattemessig subsidium som gir sokkelselskapene et klart fortrinn
sammenliknet med konkurrentene. Fordelingsregelen gjør
det mulig å foreta investeringer, etableringer eller oppkjøp
som er lønnsomme bedriftsøkonomisk,
men ikke samfunnsøkonomisk. Det er etter departementets
oppfatning en betydelig fare for at de negative virkningene av dagens
regler kan bli større over tid. I samsvar med dette foreslår
departementet endringer i den nåværende fordelingsregelen.
Departementets forslag har likheter med den fordelingsregelen utvalget
foreslo i forhold til alminnelig inntekt. Siden departementet foreslår å opprettholde
fradraget for renter i særskattegrunnlaget, er imidlertid
en slik fordelingsregel foreslått også i forhold
til særskatten.
Finansdepartementet ser det som viktig å redusere skattemessige
inngangsbarrierer for nye aktører på sokkelen.
I dag er nye selskaper avhengige av å kjøpe andeler
i produserende felt for å oppnå full verdi av skattemessige
fradrag for investeringer. Ved å innføre en regel
om framføring av underskudd med rente i grunnlaget for
alminnelig skatt og særskatt, samt å tillate at
underskudd kan overføres til andre selskaper ved overdragelse
av virksomhet på sokkelen eller ved selskapsfusjon, blir
verdien av de skattemessige fradragene uavhengig av inntektene.
Petroleumsskatteutvalget foreslo endringer i de investeringsbaserte
fradragene (avskrivninger, friinntekt og netto finanskostnader)
for å gjøre skattesystemet på sokkelen
mer nøytralt. Utvalget påviste i den forbindelse
at investeringer i sokkelvirksomhet som er ulønnsomme før
skatt, kan være lønnsomme etter skatt med dagens
skattesystem. Det nåværende skattesystemet kan
dermed medføre at kapitalbruken på sokkelen blir
for høy.
Finansdepartementet er enig med utvalget i at det nåværende
petroleumsskattesystemet ikke er nøytralt. Dette skyldes
at de investeringsbaserte fradragene er for høye. Finansdepartementet
vil i den forbindelse peke på at normalavkastningen på sokkelen
i prinsippet bør skattlegges på samme måte
som i andre sektorer. I et nøytralt system bør
dermed internrenten etter skatt være lik internrenten før
skatt redusert med skattesatsen for alminnelig inntekt. Finansdepartementet ser
i utgangspunktet ingen grunn til at marginale investeringer på sokkelen
skal skattlegges mer lempelig enn tilsvarende prosjekter på land.
Til tross for svakhetene ved det gjeldende skattesystemet, fremmer
departementet ikke forslag til endringer i friinntekt eller avskrivninger.
Adgangen til rentefradrag mot særskattegrunnlaget beholdes
også uendret med unntak av den omtalte endringen i fordelingsregelen.
Departementet har i den forbindelse lagt vekt på å prioritere
endringer i fordelingsregelen innenfor et samlet opplegg som også tar
hensyn til de synspunktene som er blitt fremmet fra næringen.
Det er departementets vurdering at forslagene i denne proposisjonen
innebærer klare strukturelle forbedringer i forhold til
dagens system.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra
Fremskrittspartiet, slutter seg til departementets generelle vurderinger.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet mener
at enhver næring, og i særdeleshet en betydningsfull
næring som petroleumssektoren, har krav på stabile
og forutsigbare rammebetingelser. Forslaget til endringer i petroleumsskatteloven bærer
for sin del ikke preg av å være helt ferdig bearbeidet,
idet næringen selv har til dels skarpe innvendinger, og
provenyvirkninger i svært begrenset grad er presentert.
Disse medlemmer er skuffet over at Regjeringen
ikke har lagt frem forslag til endringer i rammebetingelser for
petroleumssektoren som kan være robuste over tid, og som
lar seg sammenligne med rammebetingelsene som selskapene møter
på konkurrerende sokler. Eksempelvis savnes en nærmere
gjennomgang av bruttoskattene CO2-avgift og produksjonsavgift, samt
forslag til en egnet feltbeskatningsform.
Disse medlemmer fremmer følgende forslag:
«1. Stortinget ber Regjeringen
fremme en stortingsmelding som gir en oversikt over rammebetingelser
for petroleumsvirksomheten til internasjonalt konkurrerende oljeselskaper
i Norge, på Norges kontinentalsokkel, samt andre territorier
og kontinentalsokler.
2. Stortinget ber Regjeringen fremme en sak som utreder
og/eller fremmer forslag om systemer/modeller
for en varierende marginalskatt avhengig av oljeprisen, slik at
marginalskatten reduseres når råoljeprisen er
lav.»
Komiteens medlem fra Sosialistisk Venstreparti understreker
behovet for et nøytralt skattesystem, som ikke bidrar til
overinvesteringer på sokkelen, og som er robust mot svingninger
i oljeprisen. Dette er viktig av flere grunner. Miljømessige hensyn
tilsier at det i hvert fall ikke må stimuleres til høyere
petroleumsproduksjon enn hva som er samfunnsøkonomisk lønnsomt.
I en situasjon der mangel på arbeidskraft og generelle
kapasitetsproblemer i norsk økonomi vil være det
viktigste hinderet for utvikling i overskuelig framtid, er det av
stor betydning at ressursene benyttes der de gir best avkastning.
Inntektene fra oljevirksomheten er en viktig del av finansieringen
av den norske velferdsstaten - i dag og i framtida. Etter delprivatiseringen
av Statoil og salg av vesentlige deler av statens direkte økonomiske
eierinteresser (SDØE) vil skatteinntektene utgjøre
en større del av oljeinntektene i framtida. Oljeprisen
varierer mye. For forutsigbarheten i systemet betyr det mye å skape
et system som fungerer både ved høye og lave oljepriser.
Et nøytralt skattesystem som sikrer at grunnrenta fra
olje- og gassutvinningen kommer de reelle eierne - det norske folket
- til gode, samtidig som investeringer som er samfunnsøkonomisk
lønnsomme, også er bedriftsøkonomisk
lønnsomme, er etter dette medlems oppfatning
den beste måten å oppnå dette på.
I hovedsak vil forslagene fra Regjeringen til endringer i petroleumsskatteloven
bidra til at denne målsettingen oppnås, og får
derfor dette medlems støtte.
Dette medlem er derfor overrasket over at departementet
på enkelte områder velger å fravike dette prinsippet
for å gi oljeselskapene gunstigere vilkår. Dette
gjelder avskrivningsreglene for investeringer på sokkelen,
der verdien av skattefradragene kan gjøre ulønnsomme
investeringer lønnsomme. Det gjelder også muligheten
til å beregne rente ved fremføring av underskudd
i alminnelig inntekt på sokkelen, som innebærer
favorisering av investeringer på sokkelen framfor på land.
Begge deler vil medføre at investeringsnivået
på sokkelen vil bli høyere enn hva som er samfunnsøkonomisk
lønnsomt, på bekostning av investeringer og ressursbruk
i Fastlands-Norge. Miljøbelastningene vil bli større,
og muligheten til å få til en overgang til en
grønn kunnskapsøkonomi mindre enn ved et mer rettferdig
system. Samtidig vil statens inntekter bli mindre enn med et skattesystem
med større grad av nøytralitet. Disse inntektene
kunne blitt benyttet til å redusere andre skatter og avgifter.
Dette medlem fremmer følgende forslag:
«Stortinget ber Regjeringen å fremme forslag
om endring av kapitalavskrivningsreglene for virksomhet på sokkelen,
slik at disse blir mer i samsvar med installasjonenes faktiske levetid,
i løpet av året.»
En generell problemstilling for selskap som driver utvinningsvirksomhet
eller rørledningstransport innenfor petroleumsskattelovens
stedlige virkeområde, er hvordan inntekter og utgifter
skal fordeles mellom sokkel- og landdistriktet. Forskjellen i skattenivå mellom
sokkel- og landskatteregimet gjør at det får stor
betydning hvor en inntekts- eller utgiftspost skattlegges eller
føres til fradrag. Problemstillingen er mest aktuell for
selskap som driver sammensatt virksomhet, men får også i
noen grad betydning for «rene» utvinningsselskap.
Den asymmetriske behandlingen av finansielle inntekter og utgifter
ble avskaffet ved lovendring 11. juni 1982. Da ble det
i petroleumsskatteloven § 3 d annet ledd
inntatt en bestemmelse om at finansielle inntekter og utgifter skal
avregnes mot hverandre, og sokkeldistriktet skal tilskrives overskytende
finansnetto med en andel som svarer til den andel nettoinntekten
i dette distriktet utgjør i forhold til nettoinntekten
i alle distrikter. I petroleumsskatteloven § 5 første
ledd tredje punktum ble det samtidig presisert at finansielle inntekter
som etter § 3 d annet ledd henføres til
sokkeldistriktet, skal ilegges særskatt.
Det er nettoinntekt etter at underskudd
oppstått i inntektsåret er fordelt mellom sokkel-
og landdistriktet, jf. petroleumsskatteloven § 3 c
annet ledd, og fradragsført i hvert av distriktene, som
danner grunnlag for fordeling av netto finansielle poster mellom
sokkel og land. Dette følger av § 3 d
annet ledd siste punktum. Fordelingen skal imidlertid baseres på nettoinntekten
i ulike distrikter før det gjøres
fradrag for underskudd som fremføres fra tidligere år.
Netto finansielle utgifter som det i inntektssåret ikke
er inntektsdekning for i sokkel- eller landdistriktet, skal fremføres
særskilt, og separat fra underskudd til fremføring
i de enkelte distrikter (ufordelte gjeldsrenter mv. til fremføring).
Dette følger av petroleumsskatteforskriften (30. april
1993 nr. 316) § 13 første ledd.
Selskaper som driver virksomhet på sokkelen, kan også ha
inntekt som er skattepliktig til land. De gjeldende reglene for
fordeling av sokkelselskapets netto finansposter mellom sokkel-
og landskatteregimet er basert på respektiv nettoinntekt
før skatt. Dette gir en skjev fordeling mellom sokkel og
land i forhold til den kapitalen som er investert innen det enkelte
regimet.
En av grunnene til det er at avkastningen før skatt som
oftest vil være høyest fra sokkelvirksomheten.
En annen grunn er at landinntekten er lav fordi det sjelden betales
utbytte fra datterselskap til sokkelselskapet. Fordelingsreglene
fører dermed til at en uforholdsmessig stor del av finansutgiftene
kommer til fradrag i sokkelinntekten. Dette forholdet har vært
tatt opp også tidligere av departementet, bl.a. i Ot.prp.
nr. 12 (1991-1992) s. 51.
Siden sokkelselskapets eiere vil være
undergitt en lavere beskatning av finansposter, gir de gjeldende reglene
for fordeling av finansielle poster incentiv til å ta ledig
kapital ut av sokkelselskapet og plassere mest mulig gjeld i sokkelselskapet.
Kapitalinnskudd i datterselskap finansieres for en stor del med
gjeld i sokkelselskapet. Datterselskapene selv har gjennomgående
en svært høy egenkapitalandel. Datterselskapenes
investeringer er dermed indirekte finansiert ved opplåning
på sokkelselskapets hånd, slik at renteutgiftene
kommer til fradrag i sokkelinntekten etter den fordelingsnøkkelen
som er nevnt ovenfor. Tilpasningen med høy gjeldsandel
i sokkelselskapet og lav gjeldsandel i datterselskaper tyder på at
selskapene i stor grad utnytter muligheten til å få fradrag
for finansutgifter mot en skattesats på 78 pst.
Sokkelselskapenes utenlandsaktiviteter har økt betydelig
de senere årene. Det gjelder ikke bare de norskeide selskapene.
Det er også en tiltagende tendens til at utenlandsk eide
utvinningsselskaper plasserer aktivitet, som ikke er relatert til
norsk sokkel, i det norske utvinningsselskapet. Omfanget av utenlandsaktiviteten
må forventes å øke i årene framover.
Inntekter fra norsk sokkel kan da unngå særbeskatning gjennom
lånefinansiering av nye investeringer i utlandet.
Etter departementets vurdering er dette en alvorlig svakhet ved
det gjeldende regelverket for skatt på petroleumsutvinning.
Skjevdelingen av finansutgiftene uthuler skattegrunnlaget på sokkelen.
Den fører også til at sokkelselskapet eller konsernet
det tilhører, har lavere kostnader enn andre selskaper
ved virksomhet utenfor sokkelen. Fordelingsreglene gir sterke skattemotiver
til å legge annen virksomhet inn i sokkelselskapet.
Finansieringsfordelen er et skattemessig subsidium som gir sokkelselskapene
et klart fortrinn sammenliknet med konkurrentene. Subsidiet kan
gjøre det mulig å foreta investeringer, etableringer
eller oppkjøp lønnsomme bedriftsøkonomisk,
som ikke er samfunnsøkonomisk lønnsomme. Effektene
av skjevdelingen forsterkes av at sokkelselskapene har incentiv
til å fremmedkapitalfinansiere sine investeringer så mye
som mulig.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, slutter seg til departementets vurderinger
og forslag om endring av § 3 d første ledd.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet viser
til at det knapt er påvist at dagens regel om fordeling
av finansielle poster mellom sokkelvirksomhet og landvirksomhet
i samsvar med fordelingen av nettoinntekten mellom sokkel og land fra
den samlede virksomheten fører til slike skattemessig motiverte
disposisjoner som Regjeringen beskriver. Det er i særdeleshet
ikke påvist at forslaget om å fordele finansielle
poster i samsvar med skattemessig nedskrevet verdi av driftsmidlene
i henholdsvis sokkel- og landvirksomheten vil gi en riktigere beskatning
av selskapene.
Disse medlemmer viser til at det hersker betydelig
uenighet mellom oljeselskapene og Finansdepartementet vedrørende
den skatteskjerpende effekt av forslaget. En forsvarlig utredning
av virkningene ville ha ryddet vekk slik unødvendig uenighet.
Dette alene taler isolert sett imot å realitetsbehandle
forslaget nå.
Disse medlemmer viser videre til at det fremlagte
forslag vil bidra til å skjevdele finansposter slik at
mer av inntekten får særskatt fordi de skattemessige
verdier på sokkelen relativt sett er lavere enn på land
grunnet forserte skattemessige avskrivninger på sokkelen.
Det er ikke urimelig å anta at forslaget medfører
at en større del av selskapets gjeldsrenter, enn det som
gir uttrykk for den reelle fordelingen, skattemessig vil henføres
til landvirksomheten.
Disse medlemmer viser også til at det
fremlagte forslag vil gi urimelige effekter ved kjøp og
salg av lisenser på sokkelen, fordi disse normalt selges med
skattemessig kontinuitet. Det vil si at skattemessige verdier normalt
er vesentlig lavere enn anskaffelseskost.
Disse medlemmer viser endelig til at det fremlagte
forslag også er inkonsekvent i forhold til den eksisterende
begrensningsregelen for renter i petroleumsskatteloven.
Disse medlemmer vil derfor avvise Regjeringens
forslag til § 3 d i petroleumsskatteloven.
Det prinsipielt mest korrekte vil være at finansielle
inntekter og utgifter blir tilordnet til sokkel- eller landdistriktet
basert på en direkte tilordningsmetode (metoden er av Petroleumsskatteutvalget
omtalt som fordeling basert på kausalitet). Denne metoden
innebærer at hver enkelt inntekts- og utgiftspost skal
vurderes for seg, og henføres til skattlegging i det distrikt hvor
den etter den underliggende økonomiske realitet må anses
for å være innvunnet/pådratt.
Et prinsipp om direkte tilordning av finansielle inntekter og
utgifter til ulike virksomhetsområder vil være
svært krevende å gjennomføre i praksis.
Petroleumsskatteutvalget framhever sterkt de praktiske problemene
metoden vil medføre, og fraråder at den innføres.
Direkte tilordning av gjeld og gjeldsrenter er riktignok ikke ukjent
i norsk skattelovgivning, da prinsippet benyttes for å bestemme
gjelds- og gjeldsrentefradraget i Norge for utenlandsk skattyter
med begrenset skatteplikt til Norge for formue og inntekt av virksomhet
som drives eller bestyres her i landet, jf. skatteloven § 2-3
første ledd bokstav b og §§ 4-31 femte
ledd og 6-40 tredje ledd. Metoden er imidlertid særlig
vanskelig å praktisere når den samlede virksomheten
finansieres gjennom generelle låneopptak på selskaps-
eller konsernnivå, hvilket er vanlig for selskapene som
driver utvinningsvirksomhet på norsk sokkel. Tilordning
av etablerte lån til tidligere investeringer så vel
som tilordning av nye lån til ulike virksomhetsområder,
vil i praksis måtte baseres på en rekke skjønnsmessige
antakelser og forutsetninger knyttet til størrelser som
for eksempel gjeldsgrad, rentesats og avdragsprofil i virksomhetene.
En direkte tilordningsmetode er heller ikke uproblematisk å anvende
i forhold til finansielle inntekter. De prinsipper som før
lovendringen i 1982 ble anvendt for tilordning av finansielle inntekter
mellom sokkel og land, og som bygget på anerkjente prinsipper
for allokering av finansielle inntekter mellom kommuner etter reglene
om stedbundet beskatning, er det etter departementets oppfatning
ikke rimelig å anvende direkte ved fordeling mellom sokkel
og land. Dette vil i stor grad innebære gjeninnføring
av den asymmetriske behandling av inntekter (og valutagevinster)
og utgifter (og valutatap) som eksisterte før lovendringen
i 1982, om gjeldsrentene samtidig skal tilordnes dit kapitalen etter
en økonomisk realitetsvurdering faktisk er anvendt. Det
vises i den forbindelse til Ot.prp. nr. 78 (1981-1982) og avsnitt
4.2.1 i proposisjonen. En direkte tilordningsmetode for finansielle inntekter
må dermed baseres på de samme prinsipper som gjøres
gjeldende for tilordning av finansielle utgifter, dvs. at de tilordnes
det distriktet (virksomheten) hvor det underliggende finansielle
objektet etter en økonomisk realitetsvurdering er anvendt.
Selv et relativt detaljert regelverk om hvilke prinsipper som
skal legges til grunn ved direkte tilordning av finansielle inntekter
og utgifter til henholdsvis sokkel og land, kan vanskelig hindre
at det blir stort rom for skjønnsmessige vurderinger i
den nærmere praktiseringen av reglene. Metoden vil bli
vanskelig å praktisere for så vel skattyterne
som for ligningsmyndighetene, og departementet finner i likhet med
Petroleumsskatteutvalget ikke å kunne anbefale den direkte tilordningsmetoden.
Alternativet til prinsippet om direkte tilordning, er at fordelingen
av finansielle inntekter og utgifter baseres på en indirekte
fordelingsmetode.
Petroleumsskatteutvalget går inn for at fordelingen
som en praktisk tilnærming til den direkte tilordningsmetode
baseres på formuesverdien av formuesobjekter på henholdsvis
sokkel og land. Gjeld blir som hovedregel pådratt for å finansiere
investeringer, og formuen vil dermed normalt være godt
egnet til å reflektere kapitalbindingen. Etter departementets
vurdering er fordeling basert på formuesverdier bedre egnet
til å reflektere kapitalbindingen i virksomheten enn gjeldende
regel om fordeling basert på nettoinntekt, eller andre
tenkelige fordelingsnøkler som for eksempel omsetning,
antall ansatte og lignende. Ingen av høringsinstansene
har sagt seg prinsipielt uenig i dette.
Etter departementets vurdering tilsier sammenhengen i regelverket
at inntekter og utgifter av samme art behandles likt. Om inntekter
i større grad enn utgifter ble henført til land,
vil det også i seg selv kunne skape incentiver til å ta
opp lån i sokkelselskapet. Som lagt til grunn ved lovendringen
i 1982 bør fordelingen av finansielle inntekter mellom
sokkel og land bygge på det reelle forhold at sokkelselskapenes
finansielle inntekter i det alt vesentlige har sitt egentlige utspring i
den virksomhet som selskapet driver på kontinentalsokkelen.
Etter departementets vurdering vil dermed formuesverdier være
et egnet fordelingsgrunnlag også for finansielle inntekter.
En slik løsning ble også vurdert som alternativ
til gjeldende regel i Ot.prp. nr. 12 (1991-1992) s. 51.
Departementet foreslår på denne bakgrunn at
finansielle inntekter og utgifter skal fordeles mellom sokkel- og
landdistriktet basert på formuesverdiene i de to distriktene.
Det foreslås ingen endringer i forhold til gjeldende bestemmelse
i petroleumsskatteloven § 3 d annet ledd med hensyn
til hvilke finansielle inntekter og utgifter som skal omfattes av
fordelingsregelen. Departementet foreslår også at
gjeldende ordning med nettoberegning av inntekter og utgifter videreføres,
slik at så vel positiv som negativ finansnetto blir fordelt
etter det samme grunnlag.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, slutter seg til departementets vurderinger
og forslag i § 3 d annet ledd i petroleumsskatteloven.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet viser
til sine merknader under avsnitt 4.2.2.2.
Når fordelingsgrunnlaget skal baseres på formuesverdier,
må det tas stilling til hvordan formuesobjektene skal verdsettes.
I praksis kan en tenke seg å ta utgangspunkt i to ulike
verdsettingsgrunnlag; regnskapsmessig eller skattemessig nedskrevet
verdi av formuesobjektene. I brevet av 6. april 2001 til
selskapene gikk departementet inn for å benytte skattemessig
nedskrevet verdi ved verdsettingen, slik også Petroleumsskatteutvalget
anbefaler i sin rapport. Oljeindustrienes landsforening går
i sine merknader til departementets utkast mot å benytte
skattemessig nedskrevne verdier ved verdsettingen, og foreslår (subsidiært,
for det tilfellet at fordelingsreglene skal endres) at verdsettingen
baseres på regnskapsmessige verdier.
Argumentet for å benytte regnskapsmessige verdier er
ifølge Oljeindustriens landsforening at disse i større
grad enn skattemessig nedskrevne verdier vil reflektere formuesobjektenes
markedsverdi. Med regelen i petroleumsskatteloven § 3
b som tillater lineær avskrivning over 6 år for
faste installasjoner på sokkelen, vil disse driftsmidlene
raskt få en skattemessig verdi som er betydelig lavere
enn markedsverdien. De fordelaktige avskrivningsreglene for faste
installasjoner på sokkelen vil da i praksis lede til at
fordeling basert på skattemessige verdier henfører
en lavere andel finansposter til sokkelen, enn om regnskapsmessige verdier
hadde vært benyttet. Oljeindustrienes landsforening mener
at de regnskapsmessige verdiene bedre reflekterer kapitalbehovet
på sokkel og land, og at fordeling basert på de
skattemessige verdier vil undervurdere kapitalbehovet knyttet til
investeringer på sokkelen.
Etter departementets syn er det avgjørende kriteriet
for valg av verdsettingsprinsipp hvorvidt det maksimale rentefradraget
i særskattegrunnlaget blir påvirket av om et sokkelselskap
driver virksomhet utenfor sokkelen eller ikke. Dette hensynet ivaretas
i stor grad av en fordelingsregel basert på skattemessig
nedskrevne verdier, men ikke hvis en benytter regnskapsmessige verdier.
Som Petroleumsskatteutvalget fremhever bør en ta i betraktning
i hvilken utstrekning en investering faktisk kan skape rentefradrag
i sokkelinntekten innenfor de skranker som petroleumsskatteloven § 3
h stiller for fradragsrett for gjeldsrenter i sokkelinntekt. Investering
i driftsmidler som avskrives etter petroleumsskatteloven § 3 b,
gir (over tid) lite rom for opptak av rentebærende gjeld
innenfor begrensningsregelen i petroleumsskatteloven § 3 h.
Dette skyldes at de forserte skattemessige avskrivningene gir tilsvarende
høy utsatt skatt, som anses som gjeld i forhold til bestemmelsen
i § 3 h. Dermed blir det desto mindre
rom for rentebærende gjeld i selskapet før avkorting
av rentefradraget i sokkelinntekten blir aktuelt. En fordeling basert
på regnskapsmessige formuesverdier vil føre til
at økt aktivitet utenfor sokkelen i vesentlig grad kan øke
rentefradraget i særskattegrunnlaget fordi forskjellene
mellom regnskapsmessige og skattemessige nedskrevne verdier normalt
er større på sokkelen enn på land. Fordeling
etter regnskapsmessige formuesverdier er dermed etter departementets
syn en regel med store svakheter.
Departementet foreslår på denne bakgrunn at
formuesobjektene tar utgangspunkt i skattemessig nedskrevet verdi
ved utløpet av inntektsåret, dvs. etter fradrag
for årets avskrivninger. Det vises til forslag til endring
i petroleumsskatteloven § 3 d annet ledd.
Fordeling etter skattemessig nedskrevne verdier kan føre
til at selskapene må ha minst like høy gjeldsgrad
for landinvesteringer som for sokkelinvesteringer dersom fordelingsregelen
skal virke nøytralt i den forstand at aktivitet utenfor
sokkelen ikke reduserer rentefradraget i særskattegrunnlaget.
For å unngå et slikt krav til gjeldsgrad, har
departementet utformet en modifisert fordelingsregel som tar utgangspunkt
i skattemessig nedskrevne verdier. Regelen virker slik at renter
som fordeles til sokkelen, økes med forholdet mellom summen
av et selskaps rentebærende gjeld og dets egenkapital etter § 3 h
utover summen av 20 pst. av gjeld og egenkapital, og summen av rentebærende gjeld.
Den modifiserte regelen gjør at selskaper med egenkapital
etter § 3 h lik summen av 20 pst. av
gjeld og egenkapital, i utgangspunktet får samme fordeling av
netto finansutgifter som ved en ren fordeling etter skattemessig
nedskrevne verdier. Selskaper med lavere gjeldsgrad får
en høyere andel av netto finansutgifter fordelt til sokkelen
enn ved en ren fordeling etter skattemessig nedskrevne verdier.
Det vises til forslag til nytt syvende ledd i petroleumsskatteloven § 3 d.
Formålet med oppjusteringsregelen er å sikre
at fordelingsmekanismen virker nøytralt på den
måten at et selskap som både driver særskattepliktig
virksomhet på kontinentalsokkelen og virksomhet på fastlandet,
ikke får redusert fradrag for netto finansutgifter i sokkeldistriktet
på grunn av landvirksomheten i tilfeller hvor selskapets
samlede gjeldsgrad er lavere enn forholdet 80/20, slik
forholdstallet fastsettes ved anvendelse av minstekapitalregelen
i § 3 h.
Den grunnleggende forutsetning for at oppjustering etter tilleggsbestemmelsene
i § 3 d syvende ledd skal foretas, er
derfor at selskapet har en egenkapitalandel som overstiger 20 pst.
av totalkapitalen ifølge den regnskapsmessige balanse (summen
av gjeld og egenkapital), eventuelt etter korreksjoner fastsatt
ved ligningen i henhold til § 3 h. Anvendelse
av oppjusteringsregelen forutsetter videre at selskapet har netto finansutgifter
til fordeling. Bestemmelsen skal ikke kunne medføre fordeling
til sokkeldistriktet av en høyere andel av en positiv finansnetto
enn det som ellers ville følge av reglene i § 3 d
annet til sjette ledd. Det vises til § 3 d
syvende ledd første punktum.
Oppjusteringsregelen tar videre utgangspunkt i den andel av netto
finansutgifter som etter de grunnleggende regler om henføring
av eiendeler til land- og sokkeldistriktet og verdsetting på grunnlag
av skattemessige formuesverdier skal fordeles til sokkeldistriktet,
jf. § 3 d annet til sjette ledd. Denne
andelen betegnes i det følgende «normalandelen».
Normalandelen vil foreligge som en beregnet beløpsstørrelse
lik den andel av de samlede netto finansutgifter som skal fordeles
til sokkeldistriktet. Hensikten er dernest å øke
denne andel av de samlede netto finansutgifter, ved å multiplisere
normalandelen med en brøk som gir en faktor større
enn 1, jf. § 3 d syvende ledd annet punktum.
Brøken, dvs. oppjusteringsfaktoren, har som sin hovedbestanddel
selskapets rentebærende gjeld, som utgjør nevneren
i brøken og som også inngår i telleren.
Uttrykket «rentebærende gjeld» er
for beregningsformålene i § 3 d
syvende ledd definert slik at den skal svare til selskapets faktiske
rentebærende gjeld som har gitt opphav til gjeldsrenter
som inngår ved fastsettingen av netto finansposter ved
den aktuelle ligningsbehandling, se § 3 d
syvende ledd, fjerde punktum.
Den rentebærende gjeld i telleren skal imidlertid gis
et tillegg lik den «overskytende» egenkapital
som selskapet har i forhold til 80/20 forholdstallet i
minstekapitalregelen i § 3 h. Tanken
er at et selskap som ikke har optimalisert sin kapitalstruktur i
forhold til minstekapitalregelen, men som har en høyere
samlet egenkapitalgrad, gis et rom for tilsvarende høyere gjeldsgrad
i sokkelvirksomheten. For et selskap som bare i ubetydelig grad
har overskytende egenkapitalandel, vil oppjusteringsfaktoren være
tilnærmet lik 1 slik at virkningen av justeringen blir
minimal. Ved økende overskytende egenkapital vil telleren øke
beløpsmessig tilsvarende, slik at en stadig større
andel av netto finansutgifter vil bli fordelt til sokkeldistriktet.
Det vises til § 3 d syvende ledd, tredje
punktum.
Bestemmelsen er utformet slik at det er normalandelenav selskapets netto finansutgifter fordelbar
til sokkeldistriktet som blir å forhøye gjennom
oppjusteringsfaktoren. Beløpsmessig kan derfor netto finansutgifter
som skal fordeles til sokkeldistriktet etter oppjustering aldri
overstige selskapets faktiske samlede netto finansutgifter. Ved økning
av andelen som fordeles til sokkeldistriktet vil andelen som fordeles
til landdistriktet reduseres tilsvarende. Netto finansutgifter som
fordeles til land skal aldri være lavere enn null.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, slutter seg til departementets vurderinger
og forslag i § 3 d annet og syvende ledd
i petroleumsskatteloven.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet viser
til sine merknader under avsnitt 4.2.2.2.
Fordelingsgrunnlaget bør i utgangspunktet fastsettes
slik at det i størst mulig grad er egnet til å reflektere
kapitalbindingen i virksomhet som er skattepliktig til henholdsvis
sokkel- og landdistriktet. Samtidig må hensynet til mest
mulig treffsikre og presise regler avveies mot hensynet til et praktikabelt
regelverk.
Departementet foreslår at de postene som skal inngå i
grunnlaget for fordeling til sokkeldistriktet, defineres positivt.
Videre foreslås det at enkelte definerte poster, som i
praksis vanskelig kan henføres til et bestemt virksomhetsområde,
holdes utenfor fordelingsgrunnlaget. Grunnlaget for fordeling til
landdistriktet foreslås imidlertid definert negativt, til å omfatte
poster som ikke skal henføres til sokkelgrunnlaget eller
unntas fra fordelingsgrunnlaget. Denne tilnærming er valgt
fordi grunnlaget lettest kan defineres relativt presist innenfor
et avgrenset virksomhetsområde. Samtidig vil det i større
grad sikre at sokkelinntekten ikke uthules som følge av
uønskede tilpasninger til regelverket.
For at et formuesobjekt skal medregnes i fordelingsgrunnlaget
må det kreves at dette er anskaffet før utløpet
av inntektsåret og at det er i behold i
virksomheten ved utløpet av inntektsåret.
For at formuesobjektet skal inngå i grunnlaget for fordeling
til sokkeldistriktet forutsetter dette at formuesobjektet ved årets
utløp har tilstrekkelig tilknytning til utvinnings- eller
rørledningstransport innenfor petroleumsskattelovens stedlige
virkeområde. Dette vil bero på en konkret vurdering
i samsvar med alminnelige prinsipper for tilordning. Et sentralt
moment vil være om formuesobjektet ble anskaffet for å benyttes i
slik virksomhet. Men dersom formuesobjektet senere har fått
en annen funksjon i skattyterens virksomhet, må dette legges
til grunn også i forhold til fordelingsgrunnlaget.
Kapitalbindingen og sammensetningen av formuen i en virksomhet
vil variere gjennom inntektsåret. Av ligningsadministrative
grunner foreslås imidlertid at fordelingsgrunnlaget fastsettes
på grunnlag av de formuesobjekter skattyteren har ved utløpet
av inntektsåret, dvs. per 31. desember. Samtidig
foreslås at verdsettingen av formuesobjektene foretas på dette tidspunkt,
dvs. etter at det er gjort fradrag for årets avskrivninger.
I utvinningsvirksomhet vil en overveiende del av kapitalbindingen
relatere seg til anskaffelse av, og påkostninger på,
produksjonsinnretninger og andre faste installasjoner på sokkelen.
Etter departementets syn bør også utgifter som
ved utløpet av inntektsåret er påløpt til
erverv av driftsmidler, inngå i fordelingsgrunnlaget, selv
om en etter alminnelige betraktninger kommer til at driftsmidlet
som sådan ikke (ennå) er anskaffet av skattyteren.
Ved erverv av driftsmidler som nevnt i petroleumsskatteloven § 3 b,
tillates utgifter avskrevet allerede når de er pådratt,
dvs. i investeringsåret, jf. også Ot.prp. nr.
3 (1986-1987) s. 15. For slike driftsmidler vil fordelingsgrunnlaget
dermed tilsvare de avskrivningsberettigede investeringer som ved
utløpet av inntektsåret ikke er kommet til fradrag gjennom
avskrivninger.
At en i fordelingsgrunnlaget også medtar utgifter som
er pådratt til erverv eller utvikling av formuesobjekter,
har prinsipiell god forankring når grunnlagene i størst
mulig grad skal reflektere kapitalbindingen. På denne bakgrunn
foreslår departementet at visse nærmere angitte
utgifter som er påløpt til erverv, opparbeiding
eller utvikling av andre driftsmidler enn driftsmidler som nevnt
i petroleumsskatteloven § 3 b, skal inngå i
fordelingsgrunnlaget. Forutsetningen må da være
at utgiftene ikke er kommet til fradrag skattemessig. Nedenfor gis
også en nærmere redegjørelse for hvilke
aktiveringspliktige utgifter som skal inngå i fordelingsgrunnlaget.
I fordelingsgrunnlaget til sokkelen skal medregnes driftsmidler som avskrives etter petroleumsskatteloven § 3 b.
Anlegg for videre bearbeidelse av petroleum anses å tilhøre
landvirksomheten, og skal inngå i grunnlaget for fordeling
til landdistriktet. Det vises til forslag til nytt tredje ledd bokstav
a i petroleumsskatteloven § 3 d.
Andre driftsmidler enn faste installasjoner
som nevnt i petroleumsskatteloven § 3 b
kan også ha en nær tilknytning til sokkelvirksomheten.
Når driftsmidlet anses for å fremme selve utvinningsvirksomheten,
gis det fradrag for avskrivninger etter skattelovens alminnelige
regler også i særskattegrunnlaget.
Det stedlige virkeområdet som fremgår av petroleumsskatteloven § 1,
er ikke ensbetydende med at driftsmidlene må befinne seg
innenfor dette området. Et eksempel på driftsmiddel
i sokkelvirksomhet som befinner seg på land er administrasjonsbygg.
Departementet foreslår at også driftsmidler som
nevnt i skatteloven § 14-40 første ledd
a skal regnes til sokkelgrunnlaget når de inngår
i utvinningsvirksomheten. Utgifter til erverv av slike driftsmidler
kan først fradragsføres gjennom avskrivninger
når driftsmidlet er levert, jf. skatteloven § 14-30.
Utgifter som pådras før levering må aktiveres
skattemessig. Da dette også representerer kapitalbinding,
går departementet inn for at også skattemessige
aktiverte utgifter som er pådratt til erverv av driftsmidler
som nevnt i skatteloven § 14-40 første
ledd a, men før disse er levert, skal medregnes i fordelingsgrunnlaget.
Det vises til forslag til nytt tredje ledd bokstav b i petroleumsskatteloven § 3 d.
Med grunnlag i skattelovens tidligere bestemmelser om stedbunden
beskatning har det i ligningspraksis vært beregnet en egenleie
av bygg på land når sokkelselskapet eier dette
selv som et driftsmiddel i sokkelvirksomhet. Egenleien har blitt
skattlagt i eiendomskommunen med korresponderende fradrag i sokkelinntekten.
Den etablerte metoden for beregning av egenleien har vært
et sjablonmessig fastsatt avkastnings- og fortjenesteelement ved
et tenkt utleieforhold. Den bakenforliggende beregningen av denne nettoinntekten
har imidlertid vært en tenkt brutto utleieverdi med fradrag
for driftsutgifter og avskrivninger. Dermed kan man si at avskrivningene
har kommet til fradrag i ikke-særskattepliktig inntekt.
Etter lovendring fra 1999 skal det imidlertid ikke lenger beregnes
stedbunden inntekt i landkommuner for etterskuddsskattepliktige,
men derimot en samlet inntekt i kontorkommunen og med skatteplikt
bare til staten. Etter denne endringen har oljeskattemyndighetene lagt
til grunn at det ikke lenger er grunnlag for å henføre
et beregnet avkastnings- og fortjenesteelement ved utleie til beskatning
i land. Skattemessige avskrivninger for bygningene er dermed ført
til fradrag i sokkelinntekt. Departementet er kjent med at avgjørelsen
er påklaget. I forhold til regelen om fordeling av finansielle
poster som foreslås av departementet, legges det til grunn
at de aktuelle byggene må anses som sokkelformue dersom
det ikke lenger skal fastsettes en beregnet leieinntekt til land,
og som landformue dersom den tidligere praksis vil bli opprettholdt.
Det kan tenkes at et driftsmiddel brukes dels i sokkelvirksomhet
og dels i annen virksomhet. Da må driftsmidlets skattemessige
verdi i forhold til fordelingsregelen i petroleumskatteloven § 3 d
fordeles mellom virksomhetene etter en fordelingsnøkkel
som er egnet til å reflektere driftsmidlets bruksområde
ved utløpet av inntektsåret. Departementet vil
vurdere om det er behov for å gi nærmere regler
i forskrift om hvilke(n) fordelingsnøkkel (-nøkler)
som skal benyttes.
Det foreslås at varelager i
utvinningsvirksomheten skal inngå i grunnlaget for fordeling
til sokkeldistriktet. Lageret verdsettes etter de ordinære
regler. Dette innebærer at lagerbeholdning av petroleum
skal verdsettes til normpris når slik pris er fastsatt,
jf. petroleumsskatteloven § 3 a og forskrift
17. desember 1976 § 1 jf. § 6.
Normprisregulert petroleum som ikke har passert normprispunktet,
og annen petroleum som befinner seg i rørledning, kan verdsettes
til null, jf. forskriften § 6. For øvrig
gjelder reglene i skatteloven § 14-5 annet ledd.
Den faktiske skattemessige verdsettelsen legges til grunn ved fordeling
av finansielle poster mellom sokkel og land. Det vises til forslag
til nytt tredje ledd bokstav c i petroleumsskatteloven § 3 d.
I utvinningsvirksomhet gjelder en særregel ved leie av flyttbar produksjonsinnretning.
I henhold til bestemmelsen i petroleumsskatteloven § 3
bokstav i, jf. forskrift 18. august 1998, kan leie av slik
innretning etter nærmere regler kreves behandlet på leietakers
hånd tilnærmelsesvis som om selskapet eide innretningen
selv. Dette innebærer blant annet at det ved leieforholdets
begynnelse må fastsettes en fiktiv anskaffelseskost som
det senere beregnes skattemessige avskrivninger av etter petroleumsskatteloven § 3 b. Beregnede
renter av et nærmere fastsatt fiktivt gjeldsforhold inngår
i finansutgifter som fordeles mellom sokkel og land etter § 3 d,
jf. forskriftens § 5. For å oppnå sammenheng
i regelverket foreslås at den leide innretningen inngår
blant de formuesobjektene som skal gi grunnlag for fordeling til
sokkelen, med den skattemessig nedskrevne verdi. Andre leide driftsmidler
skal ikke inngå i fordelingsgrunnlaget, med mindre leieforholdet
er konstruert slik at leietaker anses som skattemessig eier (såkalt
finansiell leasing). Det vises til forslag til nytt tredje ledd
bokstav d i petroleumsskatteloven § 3 d.
Krav på petroleum mellom rettighetshavere i samme utvinningstillatelse,
først og fremst mer- eller mindreuttak av olje, foreslås
holdt utenfor fordelingsgrunnlaget. Departementet antar at poster
som mer-/mindreuttak vil variere betydelig gjennom året,
og at status per 31. desember kan gi et vilkårlig
bilde av kapitalbindingen for det enkelte selskap på årsbasis.
For selskapene samlet vil dessuten posisjonene av henholdsvis mer-og
mindreuttak gå i null. Det vises til forslag til nytt fjerde
ledd bokstav b i petroleumsskatteloven § 3 d.
Departementet antar imidlertid at krav på petroleum
mellom rettighetshavere i ulike utvinningstillatelser vil være
mer stabile over tid, og gi uttrykk for mer reell kapitalbinding
i sokkelvirksomheten. Det foreslås derfor at netto krav
på petroleum mot andre rettighetshavere, der kravet og
den annen parts forpliktelse har grunnlag i deltakelse i ulike utvinningstillatelser,
skal medregnes i grunnlaget for fordeling til sokkeldistriktet.
Et eventuelt negativt beløp vil gå til fradrag
i øvrige formuesverdier henført til sokkeldistriktet.
Det vises til forslag til nytt tredje ledd bokstav h i petroleumsskatteloven § 3 d.
Departementet legger til grunn at det i hovedsak vil være
fordringer/gjeld knyttet til utlån/innlån
av gass som går inn under forslaget. Dersom det mellom
flere utvinningstillatelser finner sted en samordnet utnyttelse
av en petroleumsforekomst, vil disse være å anse
som én utvinningstillatelse i forhold til reglene i denne
bestemmelse.
Immaterielle formuesobjekter bør i prinsippet medtas
i formuesgrunnlagene til henholdsvis sokkel- og landdistriktet.
Når det gjelder egenutviklede immaterielle
formuesobjekter gjør spesielle hensyn seg gjeldende, og
det vises i proposisjonen til dens avsnitt 4.2.5.4. Ervervede immaterielle
formuesobjekter foreslås medtatt i fordelingsgrunnlaget
til sokkelen når de er ervervet i utvinningsvirksomheten.
I andre tilfeller skal de medtas i fordelingsgrunnlaget til land.
Departementet foreslår imidlertid at ervervet
forretningsverdi (goodwill) alltid skal inngå i grunnlaget for
fordeling til landdistriktet. Departementet viser til at det i praksis
er lite aktuelt at goodwill erverves som ledd i overtakelse av en
utvinningstillatelse fordi det ved samtykke etter petroleumsskatteloven § 10
normalt forutsettes kontinuitet når det gjelder skattemessige
verdier. Ervervet goodwill kan heller ikke avskrives i sokkelinntekten,
jf. petroleumsskatteloven § 3 b annet
ledd. Det vises til forslag til nytt tredje ledd bokstav f i petroleumsskatteloven § 3 d,
sammenholdt med forslag til nytt femte ledd i denne bestemmelsen.
Overdragelse av utvinningstillatelser på norsk sokkel
vil etter gjeldende regler forutsette særskilt vedtak etter
petroleumsskatteloven § 10, se nærmere avsnitt
4.2.5.5 i proposisjonen om fastsettelse av fordelingsgrunnlag.
Av skatteloven § 14-4 sjette ledd første
punktum følger at kostnader til egen forskning og utvikling knyttet
til konkrete prosjekter som kan bli eller er blitt til driftsmidler, skal behandles som del av kostprisen for
vedkommende driftsmiddel. Dette innebærer at alle utgifter
som påløper etter at det er sannsynlig at driftsmidlet
vil bli utviklet, må aktiveres. Andre forsknings-
og utviklingsutgifter skal etter den alminnelige skattelovgivning
fradragsføres løpende, uavhengig av den regnskapsmessige
behandling.
Etter departementets vurdering bør aktiveringspliktige
forsknings- og utviklingsutgifter inngå i fordelingsgrunnlagene
til henholdsvis sokkel- og landdistriktet, da dette representerer
en kapitalbinding i virksomheten som ikke er kommet til fradrag
skattemessig. For forsknings- og utviklingsutgifter som er pådratt
i utvinningsvirksomhet, foreslås dette regelfestet i nytt
tredje ledd bokstav e i petroleumsskatteloven § 3 d.
Aktiveringsplikten vil omfatte forsknings- og utviklingskostnader
til erverv av både fysiske og immaterielle driftsmidler.
Forsknings- og utviklingsutgifter til erverv av driftsmidler som
nevnt i petroleumsskatteloven § 3 b og
skatteloven § 14-40 første ledd bokstav
a skal tillegges kostprisen på driftsmidlet og avskrives
sammen med dette. For forskings- og utviklingskostnader
til erverv av slike driftsmidler foreligger det således
dobbel hjemmel for å medta disse i fordelingsgrunnlaget
til sokkeldistriktet. Forslaget til nytt tredje ledd bokstav e i
petroleumsskatteloven § 3 d vil imidlertid
ha en selvstendig betydning i forhold til egenutviklede immaterielle
formuesobjekter. Departementet presiserer likevel at utgifter til
egenutviklet forretningsverdi ikke vil omfattes av aktiveringsplikten,
og således faller utenfor fordelingsgrunnlagene både
til sokkel- og landdistriktet.
Det skal knyttes enkelte merknader til behandlingen av leteutgifter
spesielt, da disse i utgangspunktet antas å falle innenfor
de generelle reglene om forskning og utvikling og kan
utgjøre betydelige utgifter for selskapene. I forskrift
30. april 1993 (petroleumsskatteforskriften) § 3
er det gitt en egen bestemmelse om at leteutgifter ikke kreves aktivert.
Ved innføringen av skatteloven § 14-4
sjette ledd, ble det forutsatt at denne regelen skulle videreføres
som en særregel som gir særskattepliktige selskaper
en fortsatt valgadgang med hensyn til aktivering av leteutgifter.
I ligningspraksis vedrørende tynn kapitalisering (av
beslektede selskaper), jf. skatteloven § 13-1,
har en lagt til grunn at letekostnader fullt ut må finansieres med
egenkapital. Slike utgifter kan normalt ikke finansieres med gjeld.
Departementet finner likevel ikke at dette tilsier at aktiverte
letekostnader skal inngå i fordelingsgrunnlaget til landdistriktet,
da utgifter som åpenbart er pådratt i utvinningsvirksomheten, ikke
bør bidra til å henføre skattyterens øvrige gjeldsrenter mv. til land.
En har også vurdert om aktiverte leteutgifter bør
holdes utenfor fordelingsgrunnlagene, men finner heller ikke å kunne
tilrå det da det foreslås at skattytere som det
etter forslaget ikke fastsettes fordelingsgrunnlag for, skal få henført
alle finansielle poster til land med endelig virkning. På denne
bakgrunn foreslår departementet at aktiverte leteutgifter skal
inngå i grunnlaget for fordeling til sokkeldistriktet.
Ved direkte eller indirekte overdragelse av en utvinningstillatelse
på norsk sokkel kreves samtykke av Finansdepartementet
til de skattemessige virkningene etter petroleumsskatteloven § 10.
I vedtak etter § 10 er det vanlig å sette
som vilkår at gevinst ikke skal være skattepliktig
for selger, og at kjøper skal overta selgers avskrivningsgrunnlag
mv. Dette innebærer kontinuitet vedrørende avskrivninger mv.,
og at vederlaget fastsettes til etter-skatt verdi. Der selskapene
har anmodet om det, har en imidlertid etter omstendighetene akseptert
at selger kan beholde skattemessig avskrivningsgrunnlag mv. Motstykket er
da at kjøper ikke får rett til avskrivninger mv.
for ervervede eiendeler, og kontinuiteten er således i
behold.
Praksisen med etter-skatt vederlag og kontinuitet vedrørende
avskrivninger mv. innebærer at skatteeffekter som følge
av asymmetriske skattemessige realisasjons- og avskrivningsregler
ikke vil oppstå. Videre behøver en ikke å ta
stilling til hvilken del av vederlaget som er ytet for selve utvinningstillatelsen
(som ellers skulle vært behandlet etter skattelovens alminnelige
regler), og hvilken del av vederlaget som er ytet for driftsmidlene
(som skal behandles etter petroleumsskatteloven § 3 b).
Når vederlaget blir fastsatt til etter-skatt verdi, blir
dette lavere enn om det ble fastsatt før skatt, og dette
skaper et lavere finansieringsbehov og mindre omfattende finansielle
effekter.
Ovennevnte praksis ved § 10-vedtak vil innebære at
den skattemessige verdi av driftsmidlene på sokkelen normalt
er uendret etter transaksjonen, men også at den skattemessige
verdi av de overdratte driftsmidler på kjøpers
hånd i de fleste tilfelle vil være betydelig lavere
enn kjøpers faktiske finansieringsbehov.
Etter departementets syn kan dette likevel ikke begrunne særskilt
verdsettelse på kjøpers hånd av utvinningstillatelser
og driftsmidler som er overtatt med samtykke etter petroleumsskatteloven § 10,
i forhold til den foreslåtte fordelingsregelen i § 3 d.
Et viktig formål med § 10-behandlingen
er å hindre at transaksjonen gir finansielle effekter ved
at samlet rentefradrag i sokkelinntekten blir større (eller
mindre) etter transaksjonen enn før. Det harmonerer derfor
godt med formålet bak samtykkeordningen om selskapenes samlede
grunnlag for fordeling til sokkeldistriktet ikke påvirkes
av transaksjonen, slik tilfellet normalt vil være etter
gjeldende vedtakspraksis, med etter-skatt vederlag og kontinuitet
med hensyn til avskrivningsgrunnlag mv.
Departementet foreslår derfor at man ved fastsettelse
av sokkelgrunnlaget i § 3 d annet ledd
legger til grunn den skattemessige verdi av utvinningstillatelse og
tilhørende driftsmidler som nedfelles i § 10-vedtaket.
Departementet ønsker ikke med dette å stenge for at § 10-vedtak
i unntakstilfeller fortsatt kan baseres på før-skatt
vederlag og diskontinuitet med hensyn til avskrivninger mv., men
forutsetter da at det i § 10-vedtaket settes vilkår
om at grunnlaget for fordeling til sokkeldistriktet på kjøpers
hånd skal baseres på kontinuitet.
Departementets forslag vil ikke hindre at andre finansielle effekter
kan oppstå som følge av transaksjonen. En finansiell
effekt vil knytte seg til det forholdet at selskapene har ulik andel landformue, slik at den absolutte
størrelsen på renter som fordeles til sokkeldistriktet
etter transaksjonen, avviker fra fordelingen før transaksjonen.
Etter gjeldende rett er ulik andel landinntekt(og
dermed ulikt fordelingsgrunnlag for fordeling av netto finansielle
utgifter) et forhold som det kan nøytraliseres for i § 10-vedtaket.
Som en konsekvens av forslaget over, forutsetter departementet at det
ikke lenger skal nøytraliseres for dette forhold. Dette
er i samsvar med petroleumsskatteutvalgets vurderinger.
Overdragelse av flyttbare innretninger uten tilhørende
utvinningstillatelse reguleres ikke av petroleumsskatteloven § 10.
I samsvar med ordinære skatteregler skal det da foretas
et gevinst- og tapsoppgjør på selgers hånd,
og kostprisen skal legges til grunn som ny inngangsverdi/avskrivningsgrunnlag
for driftsmidlene på kjøpers hånd. Dette
gjelder både ved overdragelse av driftsmidler som nevnt
i petroleumsskatteloven § 3 b, og ved
overdragelse av driftsmidler som avskrives etter skattelovens regler.
Som følge av at det gjelder et diskontinuitetsprinsipp
ved slike overdragelser, vil sokkelbalansen for de to selskaper
sett under ett normalt øke som følge av transaksjonen.
Da overdragelser av enkeltstående driftsmidler ikke har
foregått i betydelig omfang på sokkelen, har dette
ikke vært ansett som problematisk, og det foreslås
derfor ikke nå særlige regler om fastsettelse
av fordelingsgrunnlaget til sokkelen for driftsmidler som er ervervet
uten § 10-behandling fra andre sokkelselskaper.
Med finanskapital menes ethvert formuesobjekt av finansiell karakter
samt begrensede rettigheter til slike formuesobjekter. Deltakelse
i samarbeidsavtale som nevnt i selskapsloven § 1-1
fjerde ledd skal likevel ikke anses som et finansielt formuesobjekt
da disse selskaper ikke er gjenstand for nettoligning, jf. skatteloven § 10-40
tredje ledd.
Finanskapital kan være vanskelig å henføre
til bestemte virksomhetsområder når skattyteren
driver flere virksomheter. Dette er også kapital som lett
kan manipuleres rundt årsskiftet, og det kan gjøre
det nødvendig med særlige tiltak for å unngå uønskede
tilpasninger. Begge disse hensyn tilsier etter departementets oppfatning
at visse finansielle formuesobjekter holdes utenfor fordelingsgrunnlaget.
Dette gir samme virkning som om denne finanskapitalen hadde blitt
tilordnet til henholdsvis sokkel- og landgrunnlaget i samme forhold
som øvrige formuesposter tilordnes hvert av grunnlagene.
Departementet foreslår at bankinnskudd og kontantbeholdning
holdes utenfor fordelingsgrunnlaget. Det foreslås videre
at det samme skal gjelde for midler i pensjonsordning. Med dette
forstås midler som skattyteren har innbetalt til en pensjonsordning
i selskap eller innretning (forsikringsselskap eller pensjonskasse)
som organiserer pensjonsordningen for skattyteren, og forvalter
dens midler. Det vises til forslag til nytt fjerde ledd bokstav
a og c i petroleumsskatteloven § 3 d.
Det foreslås i fjerde ledd også inntatt som bokstav
b en bestemmelse om at «Krav mot annen rettighetshaver» skal
være unntatt fra fordelingsgrunnlaget «når
kravet og den annen parts forpliktelse har grunnlag i deltakelse
i samme utvinningstillatelse». I tillegg til krav på petroleum
vil bestemmelsen også omfatte enkelte pengekrav mellom rettighetshavere
i samme utvinningstillatelse. Dette forutsetter at kravet og den
annen parts forpliktelse har grunnlag i deltakelse i samme utvinningstillatelse, og
at fordringen er knyttet til den felles utnyttelse av forekomsten.
Dermed vil typisk utlegg som operatøren har foretatt på vegne
av øvrige rettighetshavere i utvinningstillatelsen, bli
unntatt fra fordelingsgrunnlaget. På den annen side vil
mellomværende som har karakter av mer ordinære
lån, ikke være omfattet av bestemmelsen.
Departementet foreslår at kundefordringer i utvinningsvirksomheten
skal inngå i sokkelgrunnlaget. Dette er fordringer som
har en klar tilknytning til virksomheten på sokkelen, og
departementet antar at det normalt heller ikke vil være
problematisk å skille disse fordringene fra andre fordringer
som skattyteren har. Når kundefordringer i utvinningsvirksomheten skal
medregnes i sokkelgrunnlaget, kan dette gi et incitament til oppblåsing
av fordringsmassen rundt årsskiftet, for på den
måten å øke fordelingsgrunnlaget til sokkelen.
Oljeskattekontoret uttaler i sine merknader til departementets
brev av 6. april 2001 at økte kundefordringer
i noen grad kan tenkes finansiert med økt leverandørgjeld,
og Oljeskattekontoret er prinsipielt av den oppfatning at det bør
gjøres fradrag for leverandørgjeld i fordelingsgrunnlaget.
Departementets syn er imidlertid at det i sokkelvirksomhet sjelden
vil være slik sammenheng mellom kundefordringer og leverandørgjeld
at dette tilsier at disse postene skal nettoføres ved beregning
av sokkelgrunnlaget. Etter departementets oppfatning bør
kundefordringer i utvinningsvirksomhet inngå i sokkelgrunnlaget,
uten fradrag for leverandørgjeld, og tilsvarende bør
kundefordringer i annen virksomhet inngå i landgrunnlaget uten
fradrag for leverandørgjeld. Illojale tilpasninger i form
av oppblåsing av kundefordringsmassen i utvinningsvirksomheten
kan møtes med gjennomskjæring etter skatteloven § 13-1
eller ulovfestede regler. Det vises til forslag til nytt tredje
ledd bokstav g i petroleumsskatteloven § 3 d.
Forslag til nytt tredje ledd bokstav h i petroleumsskatteloven § 3 d
henfører til sokkelgrunnlaget «Krav mot annen
rettighetshaver, når kravet og den annen parts forpliktelse
har grunnlag i deltakelse i ulike utvinningstillatelser».
Det skal imidlertid «... gjøres fradrag for tilsvarende
forpliktelser overfor annen rettighetshaver». Bestemmelsen
vil, på samme måte som forslaget til nytt fjerde
ledd bokstav b i § 3 d, omfatte enkelte
pengekrav (og gjeld) tillegg til krav og forpliktelser knyttet til
levering av petroleum. Bestemmelsens rekkevidde med hensyn til hvilke
fordringer som skal omfattes, må trekkes etter de samme
kriterier som angitt foran i forhold til forslaget til nytt fjerde ledd
bokstav b.
For utgifter til fjerning av innretninger etter produksjonsopphør
er retten til skattemessig fradrag erstattet av et statlig tilskudd
til delvis dekning av utgiftene, jf. petroleumsskatteloven § 3 g
og lov 25. april 1986 nr. 11 (fjerningstilskuddsloven).
I praksis skjer utbetaling av tilskudd til det enkelte selskapet
kvartalsvis, etter at departementet har godkjent operatørens
regnskap over påløpte fjerningsutgifter. Dette innebærer
at selskapene ved utgangen av inntektsåret kan ha krav
mot staten vedrørende tilskudd til dekning av påløpte
utgifter. I forhold til ny fordelingsregel for finansposter foreslår
departementet at slike krav inngår blant de formuesobjektene
som skal gi grunnlag for fordeling til sokkelen. Det forutsettes
at kravet er fremmet overfor departementet, og at de aktuelle utgifter
som danner grunnlaget for krav om tilskudd, inngår i fjerningsregnskap
som er lagt frem av operatøren per utgangen av inntektsåret.
Det vises til forslag til nytt tredje ledd bokstav i i petroleumsskatteloven § 3 d.
Departementet foreslår videre at forskuddsbetalt vederlag
knyttet til erverv av driftsmidler, varer og tjenester i utvinningsvirksomheten
skal inngå i grunnlaget for fordeling til sokkeldistriktet.
Med dette siktes til tilfeller der vederlaget betales før
det er oppstått en endelig betalingsforpliktelse. Departementet
antar at sokkelselskapene i enkelte tilfeller kan ha bundet betydelig
kapital i form av slike forskuddsbetalinger, først og fremst
i forbindelse med tilvirkningskontrakter til oppføring
av faste installasjoner og flyttbare innretninger. Det foreslås
at det skal gjøres fradrag for forskuddsbetalinger som
skattyteren har mottatt i forbindelse med realisasjon av driftsmidler
og varer i utvinningsvirksomheten. Det legges til grunn at sokkelgrunnlaget
skal henføres et negativt beløp dersom mottatte
forskuddsbetalinger som nevnt overstiger erlagte forskuddsbetalinger
som nevnt. Det vises til forslag til nytt tredje ledd bokstav j
i petroleumsskatteloven § 3 d.
Etter departementets syn bør alle andre finansielle eiendeler
enn de som foran er foreslått henført til sokkelgrunnlaget,
eller foreslått unntatt fra fordelingsgrunnlaget, inngå i
fordelingsgrunnlaget til landdistriktet. Med de avgrensninger som
er trukket foran, vil dette, etter departementets oppfatning, i
det alt vesentlige gjelde finansielle eiendeler som ikke inngår
i selve utvinningsvirksomheten, og som uansett ikke vil være
nødvendige for å utøve slik virksomhet.
Formuesobjekter som aksjer og andeler i andre selskaper og innretninger
skal dermed inngå i landgrunnlaget. Dette er eiendeler
som normalt ikke utgjør en del av selskapets utvinningsvirksomhet.
Videre vil avkastningen fra selskapet (utbyttet) ikke være
underlagt særskatteplikt på mottakers hånd,
jf. forskrift av 30. april 1993 nr. 316 (petroleumsskatteforskriften) § 13
annet ledd. Det kan riktignok forekomme at det er en slik særlig
og nær tilknytning mellom aksjeinnehavet og den utvinningsvirksomhet
sokkelselskapet selv driver, at man etter alminnelige skatterettslige vurderingsprinsipper
vil anse aksjene for å være eid i særskattepliktig
virksomhet. Dette kan typisk gjelde aksjer som et produksjonsselskap
har i et rørledningsselskap. Også utbytte fra
slike aksjer er imidlertid unntatt fra særskatteplikt,
og det er dermed ikke grunn til å behandle disse aksjer
særskilt.
Videre vil andre fordringer enn de som er omfattet av forslagene
til nytt tredje og fjerde ledd i petroleumsskatteloven § 3 d
inngå i grunnlaget for fordeling til landdistriktet. Dette
innebærer blant annet at ordinære lån
som sokkelselskapet har ytet til andre subjekter, vil være
en formuespost som skal henføres til land i forhold til
fordelingsregelen i § 3 d. Avkastingen
av slike lån (renteinntekt) vil være gjenstand
for fordeling mellom sokkel og land etter petroleumsskatteloven § 3 d,
og vil dermed for en del bli henført til særskattegrunnlaget.
Det kan også forekomme at et ytet lån har slik
særlig og nær tilknytning til selve utvinningsvirksomheten
at fordringen etter alminnelige vurderingsprinsipper vil anses eid
i særskattepliktig virksomhet. Departementet har vurdert
om disse forhold kan tilsi at enkelte lånefordringer i
stedet unntas fra fordelingsgrunnlaget eller henføres til
sokkelgrunnlaget, men er kommet til at det ikke bør anbefales.
Avledede finansielle instrumenter (derivater) skal også henføres
til grunnlaget for fordeling til landdistriktet.
Departementets forslag innebærer at alle formuesobjekter
som verken inngår i fordelingsgrunnlaget til sokkeldistriktet,
eller holdes utenfor fordelingsgrunnlaget, skal inngå i
fordelingsgrunnlaget til landdistriktet. Dette omfatter både
formuesobjekter av den art som nevnt i bokstavene b, c, f og g i
forslaget til nytt tredje ledd i petroleumsskatteloven § 3 d,
når formuesobjektet ved utløpet av inntektsåret
benyttes i annen virksomhet enn nevnt i petroleumsskatteloven § 5
jf. § 3, og dessuten ethvert formuesobjekt av
annen art enn de som positivt er regnet opp i forslagene til nytt tredje
og fjerde ledd. Departementet legger til grunn at forskuddsbetalinger
til erverv av driftsmidler, varer og tjenester i annen virksomhet
enn nevnt i petroleumsskatteloven § 5 jf. § 3
ikke skal inngå i fordelingsgrunnlaget til land.
Det vises til forslag til nytt femte ledd første punktum
i petroleumsskatteloven § 3 d.
Aksjer inngår i grunnlaget for fordeling til landdistriktet.
Ved verdsettingen av aksjer i norske selskap skal det ikke gjøres
tillegg eller fradrag for akkumulerte RISK-beløp på aksjene.
Av forslaget til nytt femte ledd annet punktum i petroleumsskatteloven § 3 d
fremgår at også enkelte skattemessige aktiverte
utgifter skal regnes med i grunnlaget for fordeling til landdistriktet,
når de er påløpt i annen virksomhet
enn nevnt i petroleumsskatteloven § 5 jf. § 3.
Det foreslås at dette skal gjelde for utgifter til egen
forskning og utvikling knyttet til konkrete prosjekter som kan bli
eller er blitt til driftsmidler, jf. skatteloven § 14-4
sjette ledd første punktum. Videre foreslås at
utgifter som er påløpt til erverv av driftsmiddel
som nevnt i skatteloven § 14-40 første ledd
bokstav a, skal medregnes, selv om skattyteren ikke har fått
levert driftsmidlet til seg, og dermed oppnådd rett til å påbegynne
avskrivning av investeringskostnadene. Ved at disse skattemessige
aktiverte utgifter tas med i fordelingsgrunnlaget til land, oppnås symmetrisk
behandling av slike utgifter i forhold til fordelingsgrunnlagene
til henholdsvis sokkel- og landdistriktet.
Det kan tenkes at det for et skattesubjekt i et inntektsår
ikke foreligger noe fordelingsgrunnlag for fordeling av finansielle
inntekter og utgifter, slik dette foreslås fastsatt. Dette
kan for eksempel gjelde selskap i tidlig oppstartsfase eller hvis
aktivitet er ubetydelig. I slike tilfeller vil skattyter normalt
ikke drive utvinningsvirksomhet, og det foreslås at netto
finansielle poster i slike tilfeller i sin helhet henføres
til landdistriktet. Det vises til forslag til nytt sjette ledd i
petroleumsskatteloven § 3 d.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, slutter seg til departementets vurderinger
og forslag til § 3 d tredje til sjette
ledd i petroleumsskatteloven.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet viser
til sine merknader under avsnitt 4.2.2.2.
Også ved en fordelingsregel basert på skattemessig
nedskrevne verdier kan det forekomme at det i enkelte år
ikke er inntektsdekning i det/de grunnlag som gjeldsrentene
mv. skal henføres til. Etter gjeldende regler
skal da resterende (udekkede) gjeldsrenter mv. fremføres
som sådanne til fordeling ved etterfølgende års
ligning, jf. forskrift 30. april 1993 (petroleumsskatteforskriften) § 13
første ledd.
Forslaget til ny fordelingsregel for finansielle poster innebærer
at fordelingen i stor grad reflekterer om de finansielle postene
er pådratt i sokkel- eller landvirksomheten. Omleggingen
innebærer at fordeling etter bæreevne ikke lenger
er et hensyn bak fordelingsregelen, og departementet anser det ikke
hensiktsmessig å opprettholde gjeldende regel om at ufordelte
gjeldsrenter mv. skal fremføres som sådanne.
Departementet foreslår i stedet at netto finansielle poster
fordeles med endelig virkning til henholdsvis sokkel-
og landdistriktet etter de nye regler, basert på formuesforholdene
i det enkelte inntektsår. En naturlig konsekvens av dette
er at finansielle poster som fordeles til hvert av distriktene,
samordnes med årets øvrige inntekt der, også slik
at de regler som i dag gjelder for fremføring (og på sokkelen
reservasjonsrett) for underskudd i hvert av distriktene direkte
gis anvendelse for fordelte finansielle poster. Finansielle poster
som fordeles til sokkeldistriktet fra og med inntektsåret
2002, og som inngår i et fremførbart underskudd
der, vil også være gjenstand for renteberegning etter
forslaget til ny § 3 c annet ledd i petroleumsskatteloven.
Departementet vil på denne bakgrunn foreslå at petroleumsskatteforskriften § 13
første ledd oppheves med virkning fra og med inntektsåret
2002. For skattytere som har ufordelte gjeldsrenter mv. til fordeling ved
utløpet av inntektsåret 2001, vil departementet foreslå at
disse blir fordelt med endelig virkning ved ligningen for 2002 i
henhold til den nye regelen i petroleumsskatteloven § 3 d.
Komiteen slutter seg til departementets vurderinger
og forslag om opphevelse av § 3 h femte ledd.
Departementet fremmer forslag om endringer i reglene
for fremføring av underskudd i inntekt som er særskattepliktig
etter petroleumsskatteloven. Samtidig foreslås det innført
renteberegning ved fremføring av overskytende friinntekt.
Departementet foreslår at någjeldende tidsbegrensning
i adgangen til å fremføre underskudd oppheves.
Videre foreslås det at underskudd og overskytende friinntekt
oppstått i inntektsåret 2002 eller senere tillates
fremført med tillegg av rente som fastsettes av departementet
i forskrift.
Renteberegning av sokkelunderskudd forsterker behovet for å skjerme
sokkelgrunnlaget mot reduksjon som skyldes resultat fra annen virksomhet.
Departementet tar derfor opp petroleumsskatteutvalgets forslag om å oppheve
adgangen til å føre underskudd fra landvirksomhet
mot alminnelig inntekt i utvinnings-, behandlings- og rørledningsvirksomhet
på kontinentalsokkelen.
Departementet fremmer også forslag om adgang til overføring
av gjenstående underskudd til annen skattyter ved realisasjon
eller fusjon av virksomhet.
Skatteloven § 14-6 første ledd fastsetter
den alminnelige regel i norsk skatterett om adgang til fremføring
av underskudd: Underskudd kan fremføres i inntil 10 år.
Ved vedtagelsen av gjeldende petroleumsskattelov ble det innført
en generell adgang til å fremføre underskudd i
15 år for inntekt vunnet ved utvinning og rørledningstransport
av petroleum innen petroleumsskattelovens geografiske område.
Under henvisning til at fullt fradrag for de til dels betydelige akkumulerte
underskudd ville innebære en for stor utsettelse av de
offentlige skatteinntektene, ble fradragsretten begrenset til en
tredjedel per år. Denne begrensningen ble opphevet ved
endringslov 12. juni 1980 nr. 29. Samtidig ble det åpnet
adgang til å samtykke til forlengelse av fristen på 15 år
gjennom særskilt vedtak. Slikt samtykke har normalt blitt
gitt.
I henhold til skattelovens alminnelige regler tillates én
og samme skattyter å samordne inntekter og utgifter fra
ulike virksomheter, jf. skatteloven § 6-3. Innenfor
petroleumsvirksomhet er det imidlertid etablert en ligningspraksis
som innebærer at selskapene kan reservere underskudd i
sokkelinntekt til senere fremføring i overskudd fra slik
virksomhet.
Petroleumsskatteloven inneholder ingen regler om adgang til renteberegning
ved fremføring av underskudd.
Det følger av petroleumsskatteloven § 3 c
at inntil halvparten av underskudd i virksomhet på land
(fastlandet i Norge) kan trekkes fra i alminnelig inntekt på sokkelen.
Underskudd fra landbasert virksomhet kan ikke føres til
fradrag i grunnlaget for særskatt.
Et kjennetegn ved virksomhet knyttet til utvinning, behandling
og rørledningstransport av petroleum er de store investeringene
som normalt er forbundet med slik virksomhet, samt at det i mange
tilfeller vil kunne gå lang tid før det oppnås
inntekter fra slike investeringer.
De fleste selskaper som allerede er etablert på sokkelen,
vil normalt være i skatteposisjon etter noen tid. Disse
vil kunne få redusert sin skattbare inntekt løpende
gjennom fradragsføring av kostnader og avskrivninger. For
selskaper som er utenfor skatteposisjon vil det være en
viktig faktor ved vurderingen av om det skal investere, hvor lang
tid det vil ta før underskudd kan komme til fradrag. For
disse selskapene vil den manglende muligheten for umiddelbar fradragsføring
kunne innebære en skattemessig inngangsbarriere. Ved kjøp
av produserende lisenser eller andeler i slike vil denne ulikheten
kunne bli nøytralisert gjennom vedtak i henhold til petroleumsskatteloven § 10.
Dette vil imidlertid ikke være tilfellet ved tildeling
av nye lisenser. Innføring av adgang til fremføring
av underskudd med tillegg av rente vil bidra til større
grad av likestilling mellom selskaper i og utenfor skatteposisjon.
Dette oppnås ved at rentetillegget kompenserer for ulempen
av å ikke kunne føre underskuddet til fradrag
umiddelbart. Det vises her til NOU 2000:18 side 99 flg., hvor det vises
til at selskaper utenfor skatteposisjon har høyere avkastningskrav
før skatt og dermed lavere incentiver til å investere,
enn selskaper i skatteposisjon.
Videre vil innføring av rentetillegg innebære
bedre symmetri i den skattemessige behandlingen av inntekter og
utgifter. Det vises her til at den umiddelbare plikten til å betale
skatt av inntekter står i kontrast til muligheten til å få fradrag
for utgiftene. Den skattemessige verdi av et underskudd avtar med
tiden. Det oppstår et rentetap som følge av at
underskuddet ikke kan føres til fradrag umiddelbart. Siktemålet
med forslaget er å kompensere for dette ved at underskuddet vil
ha like stor verdi når det kommer til fradrag som det ville
hatt ved umiddelbar fradragsføring.
Gjennomføring av forslaget har etter petroleumsskatteutvalgets
oppfatning også vært en forutsetning for en eventuell
senere avvikling av ordningen med enkeltvedtak etter petroleumsskatteloven § 10
ved overdragelser av utvinningstillatelser mv. Formålet med
dette instituttet er blant annet å nøytralisere
endringer i provenyet som følge av overdragelsen. Dette er
effekter som særlig oppstår ved transaksjoner
mellom selskaper i ulik skatteposisjon. Renteberegning vil medføre
at en reduserer betydningen av at selskapene er i ulik skatteposisjon
ved at det blir økonomisk likeverdig for selskapene på hvilket
tidspunkt underskudd kommer til fradrag.
Et mindretall i petroleumsskatteutvalget gikk imot flertallets
forslag om å innføre rentetillegg ved fremføring
av underskudd i alminnelig inntekt på sokkelen. Mindretallet
gav imidlertid sin tilslutning til en slik ordning med hensyn til
fremføring av underskudd i særskattegrunnlaget.
Dissensen ble begrunnet med at rentetillegg også i alminnelig
inntekt vil innebære et brudd på nøytraliteten
i beskatningen av landbasert næringsvirksomhet og petroleumsvirksomheten.
Som et alternativ forslag foreslo mindretallet å lovfeste
en adgang til å føre underskudd i alminnelig inntekt
på sokkelen til fradrag i landinntekt, og samtidig reservere
underskudd i særskattegrunnlaget til særskilt
fremføring i særskattepliktig inntekt.
Skattedirektoratet gav i sin høringsuttalelse til petroleumsskatteutvalgets
innstilling tilslutning til mindretallets innvendinger.
Departementet er til tross for disse innvendingene blitt stående
ved å ville ta opp flertallets forslag. Målsettingen
om likestilling mellom selskaper i og utenfor skatteposisjon vil
ikke kunne oppnås uten at det gis adgang til fremføring
av underskudd med rente også med hensyn til alminnelig
inntekt.
For inntekt vunnet ved utvinning, behandling og rørledningstransport
av petroleum innen petroleumsskattelovens geografiske område
vil det påløpe særskatt med en skattesats
på 50 pst. av et særskilt grunnlag som skal treffe
eventuell avkastning som oppnås ut over beregnet normalavkastning.
På bakgrunn av de særlige hensyn som gjør
seg gjeldende i forhold til særskattepliktig virksomhet
er det innført enkelte skattemessige ordninger som ikke
finnes i det alminnelige bedriftsbeskatningsregime. Blant annet
gjelder dette ordningen med skattemessig provenynøytralisering
ved samtykke til overdragelser etter petroleumsskatteloven § 10.
Det synes derfor mindre betenkelig å åpne for
verdisikring av underskudd også i forhold til skatt på alminnelig
inntekt på sokkelen.
Videre viser departementet til forslaget om å oppheve
adgangen til å føre inntil halvparten av underskudd
i landinntekt til fradrag i alminnelig inntekt på sokkelen.
Opphevelse av adgangen til å føre underskudd
fra landbasert virksomhet til fradrag i sokkelinntekt vil skjerme
petroleumsinntektene bedre fra annen virksomhet. En slik inngjerding
av petroleumsinntektene vil være i samsvar med formålet
med de regler som foreslås med hensyn til fordeling av
finansielle poster mellom land og sokkel.
Forslagene vedrørende adgangen til fremføring
av underskudd og beregning av rentetillegg gjelder bare i forhold
til underskudd med utspring i særskattepliktig sokkelvirksomhet.
Bestemmelsene som foreslås vil ha karakter av særregler
som vil gå foran de alminnelige reglene i skatteloven.
Någjeldende tidsbegrensning av adgangen til fremføring
av underskudd til 15 år foreslås opphevet. Dette
vil innebære at underskudd kan fremføres uten tidsbegrensning.
Forslaget omfatter også eksisterende underskudd. Det vises
i denne sammenheng til at det etter någjeldende bestemmelse
er adgang til å søke om forlengelse ut over 15 år,
og at praksis med hensyn til dette har vært liberal. Sammen
med de øvrige forslagene tar endringsforslaget sikte på å oppnå større
grad av symmetri og nøytralitet i den skattemessige behandlingen
av inntekter og utgifter gjennom økt sikkerhet for fradrag
for påløpte utgifter.
Forslaget innebærer imidlertid ingen endring i gjeldende
regler vedrørende bortfall av adgangen til å fremføre
underskudd ved opphør av virksomhet, jf. skatteloven § 14-6
annet ledd. Det følger av denne bestemmelse at adgangen
til fremføring av underskudd bortfaller dersom skattyter
opphører med den virksomhet som underskuddet har sitt utspring
i. Imidlertid vil en ordning som tillater at underskudd kan overføres
til overtakende selskap ved realisasjon av virksomhet eller fusjon,
sikre at et selskap med opparbeidet underskudd kan få utnyttet
underskuddet ved overføring til overtakende selskap før
selskapet eventuelt opphører med sin virksomhet.
Rente skal etter forslaget kun beregnes av underskudd oppstått
i inntektsåret 2002 eller senere. Eksisterende
underskudd til fremføring vil således ikke bli oppregulert
med rente. Når selskapet får skattbart overskudd
vil de eldste underskudd til fremføring bli avregnet først,
jf. skatteloven § 14-6 første ledd annet punktum.
Rentetillegg skal beregnes hvor det oppstår et underskudd
i sokkelinntekten, og underskuddet ikke føres til fradrag
i landinntekt. Rentetillegget beregnes for hvert inntektsår.
Dette innebærer at renten beregnes av en «saldo» som
vil kunne variere fra år til år avhengig av om
hele eller deler av underskuddet inklusive rentetillegg har kommet
til fradrag påfølgende inntektsår, eller
fordi det har oppstått nytt underskudd. Tidligere års
rentetillegg vil inngå i saldoen.
Rentesatsen som skal benyttes fastsettes av departementet gjennom
forskrift i januar året etter inntektsåret. Renten
skal tilsvare en normal lånekostnad etter skatt for investeringer
med høy sikkerhet. En slik ordning vil være parallell
med de regler som i dag gjelder med hensyn til rente ved beregning
av friinntekt i grunnlaget for grunnrenteskatt innenfor beskatningen
av kraftverk.
Det skal etter forslaget foretas renteberegning ved fremføring
av underskudd i både alminnelig inntekt på sokkelen
og særskattepliktig inntekt. Dette er to ulike beregningsgrunnlag,
der forskjellen særlig består i at det ved fastsettelsen
av særskattepliktig inntekt skal gjøres fradrag
for friinntekt. Hvor det oppstår underskudd til fremføring
i begge skattegrunnlagene må det derfor fastsettes to separate
underskudd som det skal beregnes rente av. De to størrelsene
må holdes adskilt ved senere års ligning av selskapene.
Det vil fortsatt være adgang til å føre
underskudd fra sokkelvirksomhet til fradrag i overskudd fra landbasert
virksomhet. Underskudd fra tidligere år kan føres
til fradrag med tillegg av rente. Slik samordningsadgang antas nødvendig
ut fra formålet om å likestille selskaper som
fremfører underskudd, med selskaper som får utnyttet
fradragsadgangen umiddelbart. En avskjæring av adgangen
til å føre underskuddet til fradrag med tillegg
av rente ville heller ikke harmonere med forslaget om å tillate
overføring av underskudd med rente ved realisasjon av virksomhet
og fusjon.
Dersom underskuddet fra sokkelvirksomheten samordnes med landoverskudd
er underskuddet disponert i relasjon til alminnelig inntekt. Det
forutsettes likevel at det skal beregnes rentetillegg i et eventuelt fremførbart
underskudd i særskattegrunnlaget. Dette er en konsekvens
av at det anvendes to separate beregningsgrunnlag i petroleumsbeskatningen,
jf. ovenfor. Den motsatte løsningen ville medført
et tap i den skattemessige verdien av underskuddet i særskattegrunnlaget
i forhold til selskaper i skatteposisjon.
Någjeldende regel som gir rett til fradrag i alminnelig
inntekt på sokkelen for inntil halvparten av underskudd
oppstått i landbasert virksomhet, foreslås opphevet.
Bestemmelsen i någjeldende § 5 annet
ledd annet punktum som utelukker fradrag for underskudd fra annen
virksomhet i særskattepliktig inntekt, tas inn i § 3 c
fjerde ledd som alminnelig avskjæringsregel. Dermed vil
bestemmelsen omfatte både alminnelig inntekt og særskattepliktig
inntekt i sokkeldistriktet. Endringen vil bidra til å gjerde
inn sokkelinntektene og forhindre svekking av skattegrunnlaget på sokkelen
gjennom fradrag for underskudd uten tilknytning til slik virksomhet.
Bestemmelsen foreslås å tre i kraft fra og med
inntektsåret 2002.
Friinntekt føres til fradrag i særskattepliktig
inntekt ved fastsettelsen av særskatten, jf. petroleumsskatteloven § 5
tredje til og med syvende ledd. Dersom beregnet friinntekt overstiger
nettoinntekten, kan det overskytende i henhold til petroleumsskatteloven § 5
sjette ledd føres til fradrag i senere år ved
utligning av særskatt. Friinntekten vil typisk kunne overstige nettoinntekten
i et selskaps første år på sokkelen,
eller ved lave oljepriser samtidig som det gjøres nye store investeringer.
Også utsettelsen av muligheten til å kunne føre
friinntekt til fradrag vil kunne innebære en skattemessig
inngangsbarriere for nye selskaper. Ut fra de samme hensyn og vurderinger
som er anført ovenfor vedrørende rentetillegg
ved fremføring av underskudd, foreslår departementet
at det skal beregnes rente også ved fremføring
av overskytende friinntekt. Renten fastsettes på samme
måte og med samme rentesats som ved fremføring
av underskudd.
Det vises til lovutkastet § 5 sjette ledd nytt
annet punktum.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmet fra
Sosialistisk Venstreparti, viser til at det i proposisjonen foreslås å oppheve
regelen som gir rett til fradrag i alminnelig inntekt på sokkelen
for inntil halvparten av underskudd oppstått i landbasert
virksomhet. Endringen begrunnes med et behov for å gjerde inn
sokkelinntektene og forhindre svekkelse av skattegrunnlaget på sokkelen
gjennom fradrag for underskudd uten tilknytning til slik virksomhet.
Flertallet er enig i at det generelt er ønskelig å skjerme
sokkelinntektene for fradrag fra andre skattedistrikter. Etter flertallets syn
er imidlertid slik skjerming viktigst i forhold til særskattegrunnlaget, der
de store forskjellene i skattesats gir sterke motiver til å føre
utgifter over til sokkeldistriktet og inntekter over til land. I
forhold til det alminnelige skattegrunnlaget mener imidlertid flertallet at ønsket
om å skjerme sokkelinntektene må ses i forhold
til det generelle behovet for å konsolidere underskudd
mellom ulike deler av en virksomhet. En slik konsolideringsadgang
bidrar til å redusere risikoen for virksomheter som har
aktivitet både på sokkelen og på land
i Norge. Flertallet mener derfor at det i utgangspunktet
er ønskelig med en slik konsolideringsadgang.
Flertallet vil derfor beholde dagens regel på dette
punkt. Dette innebærer også at flertallet går
imot departementets forslag om å oppheve petroleumsskatteloven § 5
annet ledd annet punktum. Flertallet slutter seg
til departementets vurderinger og forslag til § 3 c
første ledd og § 5 sjette ledd annet
punktum i petroleumsskatteloven.
Flertallet fremmer følgende forslag:
«I lov av 13. juni 1975 nr. 35
om skattlegging av undersjøiske petroleumsforekomster gjøres
slik endring:
§ 3 c fjerde ledd skal
lyde:
Det gis fradrag bare for en halvpart av tap eller underskudd
som i det enkelte år fremkommer ved annen virksomhet enn
nevnt foran. Det gis ikke fradrag for tap eller underskudd som fremkommer
ved virksomhet utenfor de områder som er nevnt i § 1
eller utenfor riket.»
Flertallet gir ikke sin tilslutning til forslaget om å oppheve
petroleumsskatteloven § 5 annet ledd annet punktum.
Flertallet slutter seg til departementets forslag om
adgang til fremføring av underskudd med renter. Flertallet slutter
seg til forslaget til § 3 c annet ledd
i petroleumsskatteloven.
Komiteens medlem fra Sosialistisk Venstreparti støtter
målet om å gjøre det enklere for nye
aktører å etablere seg på norsk sokkel.
Regjeringens forslag om å åpne for framføring
av underskudd i særskattegrunnlaget med renteberegning
vil gjøre det mer attraktivt for nye selskaper å etablere seg
på norsk sokkel, siden man sikres at verdien av skattefradraget
ikke reduseres sjøl om det vil gå noe tid før
inntektene kommer.
Etter dette medlems oppfatning vil imidlertid dette
ikke i samme grad være tilfelle for framførte
underskudd i den alminnelige inntekt. Den alminnelige inntekten
er inntekten fra virksomheten på sokkelen når
grunnrenta er trukket fra - altså den delen av inntekten
som skal tilsvare inntekten fra øvrig økonomisk aktivitet
i Norge. Det sentrale i denne sammenheng må følgelig
være likebehandling med virksomhet på land, for å unngå overinvesteringer
på sokkelen. Å åpne for renteberegning
av framført underskudd i den alminnelige inntekt vil være
et brudd på sentrale prinsipper i det norske skattesystemet.
En slik mulighet finnes ikke for landbasert virksomhet, og vil i
tilfelle innebære en åpenbar forskjellsbehandling.
Dette medlem vil derfor fremme følgende forslag:
«I lov 13. juni 1975 nr. 35 om
skattlegging av undersjøiske petroleumsforekomster m.v.
gjøres følgende endringer:
§ 5 nytt tredje ledd skal lyde:
Underskudd oppstått i inntektsåret 2001
eller senere kan kreves fremført med tillegg av rente som
legges til saldoen ved utgangen av inntektsåret. Departementet
fastsetter rentesatsen i forskrift. Ved samlet realisasjon av den
virksomhet som underskuddet er oppstått i, eller ved sammenslutning
av selskapet med et annet selskap, kan samlet ubenyttet underskudd som
nevnt i første punktum kreves overført fra det overdragende
til det overtakende selskap.
Nåværende § 5 tredje
til syvende ledd blir nytt fjerde til åttende ledd.»
Departementet foreslår at det i forbindelse med realisasjon
og fusjon av særskattepliktig virksomhet gis adgang til
overføring til annen skattyter av gjenstående
underskudd tilknyttet slik virksomhet. Forslaget omfatter underskudd
oppstått i inntektsåret 2002 eller senere. Departementets
forslag er begrunnet i de samme hensyn som ligger til grunn for
forslaget om renteberegning ved fremføring av underskudd.
Flertallet i petroleumsskatteutvalget ønsket primært
en ordning hvor staten utbetaler skatteverdien av gjenstående
underskudd ved opphør av sokkelvirksomheten. Under henvisning
til at en slik ordning ville være fremmed for norsk skatterett,
foreslo imidlertid utvalget i stedet en adgang til å overføre
underskudd når selskapet fusjoneres eller virksomheten
selges til andre selskaper.
Et mindretall i petroleumsskatteutvalget gikk imot flertallets
forslag. Etter mindretallets syn var forslaget på det tidspunkt
ikke tilstrekkelig utredet, og det ble også anført
visse innvendinger av prinsipiell karakter.
En ordning med utbetaling av skatteverdien av gjenstående
underskudd ved opphør av virksomhet er ukjent i norsk skatterett.
Det samme gjelder for isolert overføring eller handel med
skatteposisjoner. Petroleumsskatteloven § 9 inneholder
imidlertid en særregel som gir adgang til overføring
av skatteposisjoner til annet skattesubjekt ved visse reorganiseringer
av virksomheten.
Ved opphør av skattepliktig virksomhet eller oppløsning
av selskap vil det i henhold til skatteloven § 14-7
i noen utstrekning være adgang til samordning av underskudd
med tidligere overskudd gjennom omligning.
Det følger av skatteloven § 14-6 annet
ledd at adgangen til fremføring av underskudd bortfaller
når skattyter opphører med virksomheten eller
overdrar den til andre.
Salg eller realisasjon av virksomheten vil ofte innebære
en overføring til annen skattyter av samtlige av selskapets
eiendeler, og eventuelt forpliktelser. Skattemessig tillates imidlertid
ikke underskudd overført.
Fusjon innebærer en sammenslutning av to eller flere
selskaper. Skattemessig vil overføringen i utgangspunktet
behandles som en skattepliktig realisasjon fra det overdragende
til det overtakende selskap. Gjennomføres fusjonen i henhold
til nærmere vilkår i skatteloven kapittel 11,
vil imidlertid realisasjonen ikke utløse skatteplikt.
Overdragelse av utvinningstillatelse eller andel i slik tillatelse
forutsetter Finansdepartementets samtykke til de skattemessige virkningene
av overføringen, jf. petroleumsskatteloven § 10.
Bestemmelsen vil normalt komme til anvendelse i forbindelse med fusjoner
som involverer slike rettigheter. I disse tilfellene vil det kunne
være aktuelt å stille vilkår som avskjærer
overføring av underskudd eller nøytraliserer de
skattemessige effektene av overføringen av underskudd.
Forslaget vil øke muligheten for at selskaper som driver
særskattepliktig virksomhet vil få utnyttet den økonomiske
verdien av fradraget. Dermed vil en kunne oppnå økt
grad av likestilling mellom selskaper i og utenfor skatteposisjon.
Forslaget vil således bidra til en nedbygging av skattemessige
inngangsbarrierer for nye selskaper på sokkelen. Det vises
her til at dette har vært en uttalt målsetting
som blant annet lå til grunn for petroleumsskatteutvalgets
mandat. Samtidig vil forslaget innebære redusert økonomisk
risiko knyttet til de investeringer som foretas. Også på denne måte
søker departementet å fjerne en mulig skattemessig
barriere for at nye selskaper vil søke å etablere seg
med virksomhet på norsk sokkel.
Endelig viser departementet til at forslaget vil innebære økt
symmetri i petroleumsskattesystemets behandling av inntekter og
utgifter gjennom økt sikkerhet for endelig kompensasjon
for omkostninger.
Et mindretall i petroleumsskatteutvalget gikk imot flertallets
forslag om å åpne adgang til overføring
av underskudd. Mindretallet anfører også at utenlandske
selskaper på norsk sokkel vil kunne oppnå en overkompensasjon
som følge av forslaget.
Departementet har vurdert de motforestillinger mindretallet i
petroleumsskatteutvalget har anført (omtalt i avsnitt 4.4.3.1
i proposisjonen), men har i avveiningen mot ønskeligheten
av å legge til rette for større grad av skattemessig
likebehandling av selskaper i og utenfor skatteposisjon, ikke funnet
innvendingene avgjørende i forhold til å åpne
for overføring av underskudd fra særskattepliktig
virksomhet ved realisasjon og fusjon.
Når det gjelder muligheten for overkompensasjon i tilfeller
hvor et underskudd også kan utnyttes skattemessig i utlandet,
vil departementet bemerke at en slik «dobbelt» utnyttelse
vil være en konsekvens av at virksomheten både
omfattes av det norske petroleumsskatteregimet og et parallelt skatteregime
i selskapets eller hovedkontorets hjemstat. Etter departementets
vurdering tilsier ikke en slik overlapping at ikke de norske regler
om behandling av underskudd kan liberaliseres i noen grad for å oppnå den ønskede
grad av likebehandling av aktørene i utvinningsvirksomheten
i Norge.
Forslaget omfatter bare underskudd knyttet til virksomhet med
utvinning, behandling og rørledningstransport av petroleum,
jf. petroleumsskatteloven §§ 3 og 5.
Videre gjelder forslaget kun underskudd oppstått i inntektsåret
2002 eller senere. Det vises her til at hovedsiktemålet
med forslaget er å redusere skattemessige inngangsbarrierer
for nye selskaper. Ut fra denne begrunnelsen er det ikke et siktemål å gjennomføre
lettelser i forhold til eksisterende underskudd. En adgang til overføring
av allerede opparbeidede underskudd ville også komme i
strid med de hensyn som ligger til grunn for petroleumsskatteloven § 10.
Etter forslaget vil imidlertid adgangen til overføring
av underskudd inkludere rentetillegg etter de regler som
foreslås med hensyn til fremføring av underskudd.
Videre foreslås det også med hensyn til overføring
av underskudd at adgangen skal omfatte underskudd i både
alminnelig inntekt på sokkelen og underskudd i særskattegrunnlaget.
Som for forslaget om rentetillegg ved fremføring av underskudd
anses dette nødvendig for å oppnå den ønskede
likestilling mellom selskaper i og utenfor skatteposisjon.
Departementets forslag innebærer ikke at det åpnes
adgang til salg eller overføring av underskudd som skatteposisjon
isolert sett. Overføring av underskudd skal bare kunne
skje i tilknytning til realisasjon av virksomheten eller ved fusjon
av selskapet med annet selskap. Videre innebærer forslaget
kun en regulering av den skattemessige behandlingen av underskuddet.
De øvrige skattemessige virkninger og selskapsrettslige
sider ved transaksjonen skal følge ellers gjeldende regler.
Det oppstilles ingen formelle begrensninger med hensyn til hvilke
typer selskaper overskuddet kan overføres til. I praksis
vil imidlertid slik overføring kun være aktuelt
for selskaper som driver særskattepliktig aktivitet, da
bare disse vil kunne nyttiggjøre seg de aktuelle skatteposisjonene
i sin virksomhet.
Etter departementets forslag vil det være et vilkår at
selskapets samlede aktivitet på norsk sokkel overføres.
Forslaget omfatter derfor ikke tilfeller hvor virksomheten eventuelt
videreføres i et annet omfang innenfor samme selskap. Det
motsatte vil gjelde hvor virksomheten videreføres etter
en fusjon. Overføring av virksomheten på ett eller
flere oljefelt vil falle utenfor bestemmelsen forutsatt at dette
ikke innebærer en fullstendig avvikling. Overdragelser
av utvinningstillatelser og/eller driftsmidler vil heller
ikke omfattes hvor dette ikke samtidig innebærer en realisasjon
av den samlede virksomheten.
Oljeskattekontoret har i brev av 20. april 2001 kommentert
departementets lovutkast. Det heter i brevet at:
«Adgangen til overføring av underskudd
skal ifølge utkastet gjelde ved realisasjon av virksomheten
eller ved sammenslutning av selskapet med et annet selskap. I departementets
kommentarer er det presisert at underskuddsoverføringen
ikke kan skje dersom selskapet underskuddet er opparbeidet i, fortsetter
sin virksomhet i mindre målestokk. «realisasjon
av virksomhet» kan forstås slik at det må skje
en overdragelse av eierandel i utvinningstillatelse eller sokkeldriftsmiddel
sammen med underskuddet. Vi antar at dette ikke er meningen. Det
er vanskelig å se betenkeligheter ved at underskuddet tillates
omsatt til en annen kjøper enn dem som overtar selskapets øvrige
aktiva - også om underskuddet er det siste gjenværende
aktiva. Dette bør sannsynligvis gå frem av proposisjonen.»
Departementet legger til grunn at en løsning i tråd med
Oljeskattekontorets syn vil kunne innebære at det åpnes
for utstrakt handel med underskudd som isolert skatteposisjon. Etter
departementets syn ville en slik adgang bryte for sterkt med de
skatterettslige prinsipper som gjelder i norsk rett, og heller ikke
være nødvendig ut fra formålet med de
reglene som foreslås.
Salg av aksjer som medfører nye eierforhold i selskapet
innebærer ikke at selskapets virksomhet anses realisert.
Selskapet vil i et slikt tilfelle beholde sitt fremførbare
underskudd, uten at den nye bestemmelsen i § 3 c
om overføring av underskudd får anvendelse på forholdet.
Det følger av skatteloven § 14-6 annet
ledd at adgangen til fremføring av underskudd opphører
dersom skattyter overdrar virksomheten til andre. Videre vises det
til skatteloven § 11-7 fjerde ledd som fastsetter at
adgangen til å videreføre underskudd kan falle
bort dersom det er sannsynlig at utnyttelse av underskuddet som
skatteposisjon er det overveiende motivet for fusjonen. De foreslåtte
nye reglene i petroleumsskatteloven om adgang til overføring
av underskudd vil innebære særregler som vil gå foran
de alminnelige bestemmelsene i skatteloven på dette punkt.
Dette vil medføre at videreføring av underskudd
ved fusjoner kan foretas etter reglene i skatteloven kapittel 11
selv om overføring av underskudd er det overveiende motivet
for transaksjonen. Hvor fusjonen innebærer overføring
av utvinningstillatelser og/eller underskudd oppstått
før inntektsåret 2002, vil imidlertid transaksjonen
normalt måtte behandles etter reglene i petroleumsskatteloven § 10
basert på prinsippet om skattemessig provenynøytralitet.
Departementet vil vurdere å gi nærmere regler
til utfylling og gjennomføring av de foreslåtte
nye bestemmelsene i petroleumsskatteloven med hjemmel i samme lovs § 8
tredje ledd.
Friinntekt føres til fradrag i særskattepliktig
inntekt ved fastsettelsen av særskattegrunnlaget. Dersom beregnet
friinntekt overstiger nettoinntekten kan det overskytende i henhold
til petroleumsskatteloven § 5 sjette ledd fremføres.
Dette vil normalt være situasjonen i et selskaps første år
med aktivitet på sokkelen. Dersom selskapet ikke lykkes
i sin virksomhet på sokkelen vil det imidlertid kunne komme
i en situasjon hvor det ikke oppnår fradrag for friinntekten.
Departementet har vurdert hvorvidt dette forhold innebærer
en skattemessig inngangsbarriere for nye selskaper som bør
medføre at også overskytende friinntekt tillates
overført etter de samme reglene som for underskudd. Underskudd
oppstår som følge av at kostnadene overstiger
inntektene. Fradragsrett for underskudd gis til kompensasjon for
faktiske utgifter som skattyter har pådratt seg. Friinntekt
har også sammenheng med skattyters kostnader ved at den
beregnes på grunnlag av de investeringer skattyter foretar
i kvalifiserte driftsmidler. I motsetning til fradragsretten for
underskudd er imidlertid ikke friinntekten en kompensasjon for faktiske
utgifter, men et beregnet lempningselement mot særskatten
som gis i tillegg til avskrivningene. Et selskap med overskytende
friinntekt vil ikke være i en posisjon hvor det vil være
pliktig til å svare særskatt. Dette innebærer
at friinntekten har fylt sin funksjon gjennom å skjerme
normalavkastningen i selskapet mot særskatt.
Kjøper av driftsmiddel som kvalifiserer til beregning
av friinntekt vil få ny friinntekt beregnet på grunnlag
av driftsmidlets kostpris. Samtidig plikter det overdragende selskap å beregne
friinntekt av gevinst eller tap på de aktuelle driftsmidler
som realiseres. Dersom friinntekten skulle tillates overført
ved realisasjon, ville dette kunne innebære at det ble
gitt fradrag to ganger på grunnlag av kostprisen for de samme
driftsmidler hos erververen.
Ved fusjon vil det overtakende selskap overta de samlede eiendeler,
rettigheter og forpliktelser i det overdragende selskapet. Overskytende
friinntekt vil i disse tilfellene være en skatteposisjon
som etter de alminnelige skatteregler videreføres i det
overtakende selskap.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmet fra
Sosialistisk Venstreparti, slutter seg til departementets vurderinger
og forslag til § 3 c tredje ledd i petroleumsskatteloven.
Komiteens medlem fra Sosialistisk Venstreparti viser
til sine merknader til kap. 4.3, og vil gå imot § 3 c
tredje ledd. Dette medlem understreker at en adgang
til overføring av underskudd ved opphør eller
overtakelse vil innebære en vesentlig overføring
av risiko for letekostnader fra selskapene til staten, noe som vil
være i strid med de prinsipper petroleumsskatteloven bygger
på.
Dette medlem støtter ønsket
om å legge forholdene til rette for at nye aktører
skal etablere seg på sokkelen, men man kan ikke la dette
overskygge alle andre hensyn.
Ved tilvirkning av driftsmidler vil det oppstå renteutgifter
på eierens hånd dersom tilvirkningen finansieres
helt eller delvis ved fremmedkapital. Slike utgifter er det naturlig å betrakte
som tilvirkningsutgifter. Ved aktivering av renteutgiftene som en
del av driftsmidlets kostpris vil de senere komme til fradrag gjennom
avskrivninger på driftsmidlet. I det året aktiveringen
skjer, vil renteutgifter som utgiftsføres som sådanne,
fremkomme som differansen mellom påløpte og balanseførte
renter.
Regnskapsmessig anses rentekostnader ved tilvirkning av driftsmidler
som tilvirkningskostnader. Det foreligger dermed regnskapsmessig
aktiveringsplikt, jf. regnskapsloven § 5-4
annet ledd. Som en oppfølging av denne ubetingede plikten
til regnskapsmessig balanseføring, er det med virkning
fra 1999 gjort en tilføyelse til skatteloven § 14-4,
i et nytt syvende ledd, om at renter og andre kostnader til finansiering
ved egentilvirkning av driftsmidler kan fradragsføres i
det år de er pådratt. Skattemessig foreligger
det dermed aktiveringsrett, men ikke
plikt.
Verken i regnskapsretten eller i skatteretten er det eksplisitt
regulert hvordan en skal beregne det rentebeløpet som skal
anses som tilvirkningsutgift. Spørsmålet oppstår
når det ikke foreligger en særskilt finansiering
av tilvirkningen, for eksempel gjennom opptak av byggelån.
For sokkelselskaper, som hovedsakelig finansieres gjennom beslektede
selskaper, er det vanlig å ha generelle kredittrammer som
anvendes for selskapets samlede virksomhet. I de senere årene
synes det å ha utviklet seg en regnskapspraksis hvor rentebeløp
som aktiveres, beregnes ved at hele investeringsbeløpet
multipliseres med selskapets gjennomsnittlige lånerente.
Aktivering foretas med andre ord som om tilvirkningen var fullt
ut lånefinansiert. I Ot.prp. nr. 42 (1997-1998) er det
gitt uttrykk for at beregningen bør kunne skje på denne
måten. I regnskapsteori er det imidlertid påpekt
at metoden mangler prinsipiell regnskapsfaglig forankring,
idet man tilordner rente basert på en til dels betydelig
høyere gjeldsgrad enn hva som reelt er tilfelle for selskapet som
helhet.
Det kan være noe uklart om den skattemessige aktiveringsadgangen
for renter bestemmes av faktisk regnskapsmessig aktivering, jf.
skatteloven § 14-4 annet ledd, eller om aktiveringsadgangen
begrenses av selvstendige regler for beregning av skattemessig inngangsverdi.
For tilvirking av faste installasjoner på sokkelen oppstår
det dessuten et spørsmål om fortolkning av petroleumsskatteforskriften § 2
annet ledd, hvor det heter at renteutgifter vedrørende
lån som er opptatt for å finansiere slike driftsmidler
kan regnes med i kostprisen. Av departementets merknader til bestemmelsen
går det frem at denne tar sikte på renter av lån
det er naturlig å likestille med byggelån etter
vanlig praksis, og at det avgjørende vil være
om lånet er medgått til utbyggingen. I en ikke
påanket byrettsdom fra 1999, inntatt i Utvalget 2000 s.
417, er det lagt til grunn at et sokkelselskap hadde adgang til å aktivere renter
som om investeringene var fullt ut lånefinansiert, selv
om det faktisk ikke hadde skjedd noe låneopptrekk det aktuelle året.
I kapittel 4.2 i proposisjonen er det gjort rede for departementets
forslag til ny fordelingsregel for finansposter mellom sokkel og
land. Etter departementets vurdering vil fordeling basert på skattemessige verdier
i langt større grad enn fordeling basert på nettoinntekt
samsvare med de bakenforliggende årsakssammenhenger mellom
investeringer og lån. Som beskrevet ovenfor, følger
det imidlertid av gjeldende rett at renteutgifter som inngår
i finansnetto til fordeling, er en residualpost som fremkommer etter
at det er foretatt aktivering av renter som kostpris for et driftsmiddel.
Dersom det generelt legges til grunn at renteaktivering kan skje
som om driftsmidlet var fullt ut lånefinansiert, vil aktivering
i det konkrete tilfelle være i dårlig samsvar
med de underliggende årsakssammenhenger. Dermed vil heller
ikke resultatet av fordelingen som skal skje mellom sokkel og land,
gjenspeile kausalitet (direkte tilordning).
På denne bakgrunn bør det etter departementets vurdering
innføres en lovbestemt begrensning i adgangen til å aktivere
renteutgifter som kostpris for driftsmiddel som avskrives etter
petroleumsskatteloven § 3 b. For å oppnå nødvendig
sammenheng i regelverket bør fordelingen av finansposter
mellom sokkel og land skje før renteaktivering.
Derved vil det underliggende kausalitetskravet som ligger til grunn for
rentefordelingen, også få effekt for aktiveringsadgangen.
Det vil etter dette fremkomme et øvre «tak» for aktiveringsadgangen
som vil supplere de begrensningene som følger av alminnelige
regnskaps- og skatterettslige regler. Beløpet som fordeles
mellom sokkel og land i henhold til petroleumsskatteloven § 3 d
vil være et nettobeløp, som i tillegg til renteutgifter
mv. inneholder blant annet renteinntekter og agioelementer. Det
må dermed tas stilling til om det er dette nettobeløpet
eller bare renteutgiftene som inngår i dette, som skal
danne det nevnte «taket». Etter departementets
oppfatning tilsier administrative hensyn at det ikke bør
foretas en oppdeling av netto finansposter som er fordelt til sokkelen.
Departementet foreslår på denne bakgrunn at det
ikke skal kunne foretas aktivering av et større beløp
enn dette. Det vises til forslag til ny § 3 j
i petroleumsskatteloven.
Komiteen slutter seg til departementets
vurderinger og forslag til § 3 j i petroleumsskatteloven.
Etter departementets syn er forskriftsfullmakten i gjeldende § 3 d
tredje ledd i petroleumsskatteloven overflødig ved siden
av den generelle bestemmelsen i § 8 tredje ledd.
På denne bakgrunn foreslås at gjeldende § 3 d
tredje ledd ikke videreføres.
Skatteloven § 4-30 fjerde ledd ble opphevet
ved lov av 17. desember 1999 nr. 94, og det beror på en
inkurie at ikke petroleumsskatteloven § 3 h
sjette ledd samtidig ble opphevet Departementet foreslår
at petroleumsskatteloven § 3 h sjette
ledd nå oppheves.
Komiteen slutter seg til departementets
vurderinger og forslaget om at gjeldende § 3 d
tredje ledd og § 3 h sjette ledd i petroleumsskatteloven
ikke videreføres.
Alle forslag til endringer i petroleumsskatteloven skal tre i
kraft straks og med virkning fra og med inntektsåret 2002.
Komiteen slutter seg til departementets
vurderinger.