Etter skatteloven § 14-4 sjette ledd skal kostnader
til egen forskning og utvikling (FoU) aktiveres dersom de er knyttet
til konkrete prosjekter som kan bli eller er blitt til driftsmidler.
Andre kostnader til egen FoU skal utgiftsføres løpende.
I Dokument nr. 8:90 (2004-2005) fremmet stortingsrepresentantene
Marit Arnstad, Morten Lund og Odd Roger Enoksen forslag om å endre
skatteloven § 14-4 slik at kostnader til FoU kan
utgiftsføres det året de påløper.
I Innst. S. nr. 241 (2004-2005) anmodet Stortinget Regjeringen om
følgende:
"Vedtak nr. 585, 17. juni 2005
"Stortinget
ber Regjeringen komme tilbake med en grundig vurdering av skattelovens § 14-4
i forbindelse med fremleggelsen av forslaget til statsbudsjett for
2006.""
Det er et grunnleggende utgangspunkt i skatteretten at utgifter
til erverv av varige og betydelig driftsmidler ikke kan utgiftsføres
umiddelbart, men må aktiveres. Begrunnelsen er at det ved
anskaffelsen av driftsmidlet ikke skjer noen oppofrelse av kostnader, men
en ombytting av verdier. Driftsmidlet forventes å generere
inntekter i fremtiden, typisk ved produksjon eller salg av varer.
De aktiverte kostnadene kommer til fradrag gjennom avskrivninger
etter hvert som driftsmidlets verdi reduseres, eventuelt ved salg av
driftsmidlet eller opphør av virksomheten. For kostnader
til egen FoU er dette grunnprinsippet presisert i skatteloven § 14-4
sjette ledd. Løpende fradrag for kostnader til FoU som
er knyttet til et konkret driftmiddel som har en markedsverdi, ville
bryte med dette grunnprinsippet.
Av Finansdepartementets brev av 30. mai 2005 til Skattedirektoratet
fremgår det at aktiveringsplikten for egen FoU først
inntrer for utgifter som påløper etter at FoU-innsatsen
er kommet så langt og er så vellykket at eksklusiv,
inntektsgivende utnyttelse er sannsynlig. Eventuell merverdi på driftsmidlet,
som skyldes markedsverdi utover kostpris, er ikke aktiveringspliktig.
Dersom et prosjekt avsluttes før det foreligger et driftsmiddel,
kan kostnadene føres til fradrag det året tapet
endelig konstateres. Aktiveringsplikten etter skatteloven § 14-4
sjette ledd for egenutviklet (immaterielt) driftsmiddel er derfor nokså smal.
Det er grunn til å tro at departementets brev til Skattedirektoratet
har medført en avklaring av enkelte tilfeller som er trukket
frem i media som eksempler på urimelig ligningspraksis.
En eventuell alternativ regel om løpende utgiftsføring
av alle utgifter til FoU, vil innebære et skatteincentiv.
Hovedprinsipper for skatte- og avgiftssystemet er likebehandling,
brede skattegrunnlag og lave satser.
Skattemessig likebehandling er vesentlig for at investeringer
skal kanaliseres til de prosjektene der de kaster mest av seg. Særordninger
er generelt uheldig fordi de bidrar til å snevre inn grunnlaget,
og gjør det vanskelig å holde lave satser. Skattesystemet
blir mer komplisert, uoversiktlig og kostbart å administrere,
både for myndigheter, enkeltpersoner og virksomheter.
Generelt gjelder det derfor at skatte- og avgiftssystemet bør
bygge på gjennomgående prinsipper med færrest
mulig unntak for å oppnå en mest mulig effektiv
ressursutnyttelse. Skattemessig likebehandling tilsier at kostpris
på egenutviklet (immaterielt) driftsmiddel behandles på samme
måte som om foretaket hadde kjøpt immaterielt
driftsmiddel eller egenutviklet et fysisk driftsmiddel. Selv om
aktiveringsplikten er nokså smal, bør forskjellsbehandlingen
etter departementets syn ikke økes ved å tillate
løpende utgiftsføring av kostnader til egen FoU.
Det vises til at egenutviklede immaterielle eiendeler kan utgjøre noen
av de mest verdifulle eiendeler i næringsvirksomhet i dag,
jf. for eksempel legemiddel- og IT-industrien.
Skattemessige særordninger er dessuten et lite presist
virkemiddel for å oppnå spesielle næringspolitiske
mål. Dersom en ønsker å tilgodese særskilte formål,
for eksempel FoU, er det normalt mer effektivt å støtte
dem direkte.
Det har skjedd en utvikling i EU og OECD i retning av økte
skatteincentiver rettet mot FoU, herunder løpende fradrag
for utgifter til FoU. Imidlertid er det grunnleggende mangel på grundig
evaluering og dermed pålitelig informasjon om de ulike
skattetiltakene er effektive. OECD har nylig publisert en rapport
om innovasjonspolitikk ("Innovation Policy and Performance: A Cross-Country
Comparison", vol. I 2005, no. 76 6). Videre foreligger det rapporter fra
henholdsvis 2004 og 2003 fra ekspertgrupper til EU-kommisjonen ("Expert
Group on Fiscal Measures for Research. Report submitted to CREST
in the context of the Open Method and Co-ordination" (2004) og "Raising
EU R&D Intensity. Improving the Effectiveness of Public
Support Mechanisms for Private Sector Research and Development").
Et av de forholdene som fremheves i rapportene er at det er så stor
variasjon i virkemiddelbruk mellom landene, at en vanskelig kan
anbefale et uniformt system for virkemidler rettet mot FoU. Det
er i stor grad nasjonale forhold og utformingen av det enkelte lands øvrige
skattesystem og støtteordninger som vil avgjøre
hvilke ordninger som kan være mest effektive.
Når det gjelder løpende fradrag for utgifter
til FoU, fremgår det at mange land tillater løpende
fradrag eller utgiftsføring for kostnader knyttet til FoU. I
EU-rapporten fra 2003 påpekes det imidlertid at dette kun
er et svakt skattemessig incentiv for å gjennomføre
FoU. Det skyldes at en normalt ville hatt fradragsrett for slike
kostnader fordi de er pådratt som følge av selskapets
vanlige virksomhet. I rapporten vises det til at det er debatt om
hvorvidt FoU bør behandles som investering i immateriell
kapital i stedet for en utgift, og dermed inngå i selskapets
balanse. Dessuten påpekes det at selv om løpende
fradragsføring av FoU-utgifter er utbredt, er det ikke
en egnet faktor til å skille mellom land som stimulerer
til FoU og land som ikke gjør det. Noen EU-land og andre
industrialiserte land tillater i stedet ekstra (rask) avskrivning
for utstyr og maskiner brukt til FoU.
Departementet viser også til at kostnader til FoU allerede
får en betydelig skattemessig støtte i Norge gjennom
reglene om Skattefunn. I St.prp. nr. 1 (2005-2006) er verdien av
dette skatteincentivet for 2005 anslått å gi et
påløpt provenytap på om lag 1,6 mrd.
kroner. I tillegg kommer bl.a. tilskuddsordningen for ulønnet
innsats i FoU på 70 mill. kroner i 2005.
En avgjørelse av om det foreligger aktiveringsplikt
etter skatteloven § 14-4 sjette ledd innebærer skjønnsmessige
vurderinger, som kan være administrativt krevende for selskapene
og ligningsmyndighetene. Departementet legger til grunn at presiseringene
foretatt i nevnte brev til Skattedirektoratet vil forenkle vurderingene
på dette punktet. Det vises også til at det innenfor
skatteretten at er vanlig det må foretas skjønnsmessige
vurderinger.
En eventuell alternativ regel om løpende utgiftsføring
av utgifter til egen FoU, vil også medføre avgrensnings-
og kontrollproblemer. Det må skilles mellom henholdsvis
utgifter til egen FoU og andre utgifter til egenutvikling av driftsmidler,
som følger de alminnelige regler. Det er sannsynlig at
det vil oppstå et press på å klassifisere
kostnader som FoU-utgifter slik at utgifter som strengt tatt ikke
refererer seg til FoU, likevel søkes direkte fradragsført.
Dette støttes i NOU 2000:7 "Ny giv for nyskapning" der det
i avsnitt 8.2 "Kostnader og administrasjon" sies følgende
om ordninger som gir skatteincentiver til FoU: "Ordningen kan imidlertid åpne
for tilpasninger fra bedriftenes side. En skattemessig særbehandling av
FoU-utgifter vil gi bedriftene motiver til å manipulere
regnskapet slik at mest mulig av ordinære investeringer
eller driftsutgifter fremstår som FoU-utgifter. Dette problemet
forstrekes fordi det ofte vil være uklart hvilke investeringer
som skal defineres som FoU-investeringer, bl.a. fordi det ikke vil
være typen driftsmidler, men hvordan de brukes som vil være
avgjørende. Det kan være vanskelig å trekke
en grense mellom FoU-aktivitet i en bedrift og vanlig produksjon.
Ligningsmyndighetene har begrensede muligheter til å kontrollere
hvorvidt FoU-utgiftene som fremkommer av regnskapet, er reelle FoU-kostnader
eller ikke." Så lenge reglene for utgifter til egen FoU
og annen egenutvikling av immaterielle driftsmidler i hovedtrekk
er sammenfallende, har denne grensen mindre betydning. Etter departementets
oppfatning viser dette at administrative hensyn taler mot en regel
som tillater direkte utgiftsføring av alle kostnader til
FoU.
Det er vanskelig å anslå provenyvirkningen
av en eventuell endring hvor utgifter til egen FoU kommer løpende
til fradrag, selv om de er knyttet til et konkret driftsmiddel,
i stedet for å bli aktivert og avskrevet. Etter gjeldende
regler er det et begrenset omfang av immateriell kapital som må aktiveres,
dvs. at det er store deler av den egenutviklede immaterielle kapitalen
som allerede etter dagens regler blir løpende utgiftsført.
Hvis et prosjekt i næringsvirksomhet legges ned uten at
det foreligger et driftsmiddel, kan kostnadene komme til fradrag
samme år som det konstateres tap. Dette tilsier isolert
sett en begrenset provenyvirkning. Imidlertid kan en endring av
reglene til løpende fradrag for alle utgifter til egen
FoU gi incentiver til å omklassifisere prosjekter, slik
at de fremstår som egen FoU for dermed å oppnå rett
til direkte fradragsføring. En kan derfor ikke utelukke
at det vil knytte seg et visst provenytap til å tillate
direkte utgiftsføring. I tillegg kommer økte administrative kostnader
ved kontroll.
Departementet mener etter dette at det ikke bør innføres
en særregel om løpende fradrag for kostnader til
egen FoU, men at gjeldende regel i skatteloven § 14-4
sjette ledd bør videreføres.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene
fra Fremskrittspartiet, tar dette til orientering.
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet viser
at denne sak ble behandlet i vårsesjonen 2005 og at et
flertall bestående av Arbeiderpartiet, Fremskrittspartiet,
Sosialistisk Venstreparti og Senterpartiet da mente at brev av 30. mai 2005,
der det uttales at man skal utgiftsføre innkjøpt FoU
i samsvar med dagens regelverk for varige driftsmidler, åpnet
for en innstramning av dagens praksis i forhold til tidspunktet
for utgiftsføring av innkjøpt FoU. Disse
medlemmer mener at en slik utvikling er uheldig og vil virke
negativt inn i forhold til FoU-innsatsen. Disse medlemmer synes
det er et uheldig signal dersom de nåværende regjeringspartier
har skiftet oppfatning på dette punkt.
Disse medlemmer står imidlertid fast
på tidligere forslag og fremmer derfor følgende
forslag på nytt i Budsjett-innst. S. nr. 1 (2005-2006)
kapittel 2:
"Stortinget ber Regjeringen i forbindelse med Revidert
nasjonalbudsjettet for 2006 fremme forslag om endring av skatteloven § 14-4
slik at skattepliktige kan foreta utgiftsføring av FoU-utgifter
i det året de påløper."